"Налоговый учет для бухгалтера", 2007, N 10

КАК ОРГАНИЗОВАТЬ УЧЕТ НА ЭНЕРГЕТИЧЕСКОМ ПРЕДПРИЯТИИ

Расчет и последующее государственное регулирование тарифов на производство и поставку тепловой энергии являются обязательными для энергоснабжающих организаций. Поскольку в расчете тарифов используются данные бухгалтерского учета, он должен обеспечить простоту сбора и прозрачность затрат и составляющих балансовой прибыли, входящих в расчет необходимой валовой выручки.

Основной принцип регулирования тарифов заключается в их экономической обоснованности. Он прослеживается во всех нормативно-правовых актах, регулирующих ценообразование в отношении энергии. Согласно ст. 4 Федерального закона от 14 апреля 1995 г. N 41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию РФ" при установлении тарифов:

- определяется экономическая обоснованность планируемой себестоимости и прибыли регулируемой организации;

- обеспечивается экономическая обоснованность затрат коммерческих организаций на производство, передачу и распределение электрической и тепловой энергии;

- учитываются результаты деятельности энергоснабжающих организаций за предшествующий период.

Согласно Постановлению Правительства РФ от 26.02.2004 N 109 регулирование тарифов основывается на принципе обязательности раздельного учета организациями, осуществляющими регулируемую деятельность, доходов и расходов, связанных с производством, передачей и сбытом энергии, а также объемов продукции или выполняемых работ, оказываемых услуг.

Раздельный учет затрат дает возможность выявить качественные показатели деятельности предприятия, организовать контроль над расходами в соответствии с их целевым назначением.

В данной статье рассмотрены некоторые вопросы ведения раздельного учета затрат на производство и передачу тепловой энергии на примере теплового хозяйства комбината, а также методика расчета заработной платы основных рабочих.

В качестве примера допустим, что в состав теплового хозяйства входят 2 подразделения:

- котельная, вырабатывающая тепловую энергию для отопления, вентиляции, горячего водоснабжения, пара (выработка);

- тепловые сети и бойлерная, служащие для передачи тепловой энергии.

На рисунке схематично представлена структура теплового хозяйства комбината.

     
                  ———————————————————¬
                  |     Комбинат     |
                  L—————————T—————————
   

\¦/

     
   ————————¬      ——————————+————————¬
   |ТГК <1>|      |Тепловое хозяйство|
   L—————T——      LT————————————————T—
        \|/       \|/              \|/  
       ——+—————————+—————¬ —————————+————————¬
       |  Тепловые сети  | |    Котельная    |
       L————————T————————— L——————————————————
   

\¦/

     
       —————————+————————¬
       |ЖКХ (потребитель)|
       L——————————————————
   

Рисунок

     
   ————————————————————————————————
   

<1> ТГК - топливно-генерирующая компания.

Заявленная мощность котельной позволяет обслуживать комбинат на отпуск тепловой энергии в виде пара, сетевой воды и вентиляции. Тепловые сети, входящие в тепловое хозяйство, позволяют обеспечивать передачу тепловой энергии потребителю согласно утвержденному тарифу. Тариф должен быть экономически обоснован и рассчитан таким образом, чтобы возместить затраты на производство и передачу тепловой энергии с учетом потерь, а также обеспечить разумную прибыль комбинату.

В необходимую валовую выручку включаются экономически обоснованные затраты комбината на производство и передачу тепловой энергии. Структура и размер указанных затрат определяются на основании данных бухгалтерского учета, а также подтверждаются формой 5-з статистической отчетности "Сведения о затратах на производство и реализацию продукции (работ услуг)".

Группировать затраты для составления калькуляции необходимо по видам самих затрат в разрезе видов деятельности. Бухгалтерский учет предприятия должен быть организован таким образом, чтобы можно было проследить материальные затраты по всем видам деятельности теплового хозяйства. Например, отпуск в производство материалов со склада должен отражаться в определенных бухгалтерских счетах, показывающих количество и стоимость материалов, используемых как в выработке, так и в передаче тепловой энергии. Таким образом, раздельный учет осуществляется отражением соответствующих оборотов на затратных счетах бухгалтерского учета по соответствующим видам деятельности.

Группировка затрат по статьям расходов (калькуляционным статьям) призвана обеспечить выделение затрат, которые могут быть прямо включены в себестоимость выработки тепловой энергии или услуг на передачу тепловой энергии.

В себестоимость тепловой энергии включаются следующие статьи затрат:

- материалы;

- работы и услуги производственного характера;

- топливо на технологические цели;

- электроэнергия на технологические цели;

- вода и стоки на технологические цели;

- зарплата производственных рабочих;

- единый социальный налог;

- амортизация основных фондов;

- цеховые расходы;

- общехозяйственные расходы;

- прочие затраты, с расшифровкой по видам.

В себестоимость услуг на передачу включаются статьи затрат:

- электроэнергия на технологические цели;

- материалы;

- зарплата производственных рабочих;

- единый социальный налог;

- амортизация основных фондов;

- общехозяйственные расходы;

- прочие расходы, с расшифровкой по видам.

На примере статьи затрат "Материалы" рассмотрим, каким образом может быть организован раздельный учет. К материальным расходам для целей расчета тарифов можно отнести любые материальные активы, удовлетворяющие требованиям ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", в том числе:

- используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

- предназначенные для продажи;

- используемые для управленческих нужд организации.

С целью составления калькуляции материальные затраты подразделяются на сырье (основные материалы) и вспомогательные материалы.

Топливо при расчете тарифа и заполнении сметы выделяется в отдельную статью, а при заполнении калькуляции включается в прочие расходы.

Распределение материалов необходимо производить по видам деятельности теплового хозяйства. То есть при формировании бухгалтерской записи Дебет 20 Кредит 10 необходимо выбрать субконто, соответствующее виду деятельности "Производство или передача тепловой энергии".

В первичном бухгалтерском документе (в данном случае - "Накладной на списание") в соответствующей графе следует указать направление списания, то есть к какому виду деятельности, осуществляемой тепловым хозяйством, относятся взятые со склада материалы.

Организованный таким образом бухгалтерский учет позволяет, с одной стороны, облегчить сбор материальных затрат, израсходованных на тот или иной вид деятельности, а с другой - обеспечить документальное подтверждение обоснованности данной статьи затрат при представлении расчетов в РЭК.

Аналогично должен быть организован учет по другим видам производственных затрат.

Затраты, которые невозможно отнести к тому или иному виду деятельности (например, зарплата работников управления комбината - дирекции, финансового отдела, бухгалтерии и т.д. - и прочие косвенные расходы, осуществляемые в течение месяца и отражаемые на счете 26 "Общехозяйственные расходы"), необходимо распределять согласно выработанной в учетной политике методике.

Закон обязывает вести раздельный учет для предприятий, осуществляющих несколько видов деятельности, но не дает четких указаний, как его организовать. Распределение по видам деятельности стоимости материалов, израсходованных на технологические цели, обычно производят косвенным путем одним из следующих способов:

- пропорционально доле выручки, приходящейся на данный вид деятельности, относительно общей выручки предприятия;

- пропорционально доле заработной платы производственных рабочих в общей сумме фонда оплаты труда.

Также широко используется способ распределения затрат между видами деятельности по натуральному индексу, полученному на основе показаний счетчиков и других измерительных приборов.

Если топливо и энергия включаются в затраты на содержание и эксплуатацию оборудования, то есть общепроизводственные и общехозяйственные расходы, то эти затраты распределяют между объектами калькулирования косвенным путем, описанным выше.

Необходимо обратить особое внимание на то, что при расчете тарифов на генерацию и передачу тепловой и электрической энергии заработная плата основных рабочих, включаемая в затраты, не может быть взята со счетов бухгалтерского учета. Эта часть тарифообразующих расходов определяется на основании п. 27 Основ ценообразования в отношении электрической и тепловой энергии в Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.02.2004 N 109.

При определении расходов на оплату труда рассчитывают размер фонда оплаты труда (далее - ФОТ) в соответствии с отраслевыми тарифными соглашениями, заключенными организациями, и фактическим объемом фонда оплаты труда в последнем расчетном периоде регулирования, а также с учетом прогнозного индекса потребительских цен.

Расчеты средств на оплату труда основаны на положениях следующих документов:

- отраслевого тарифного соглашения в электроэнергетике РФ;

- штатного расписания;

- премиального положения об оплате труда.

Рассмотрим расчет тарифообразующей части заработной платы на примере.

Пример. Исходя из размера минимальной тарифной ставки рабочего первого разряда, равной 2700 руб., и утвержденных индексов роста цен на каждый квартал, рассчитывается месячная минимальная тарифная ставка:

2700 x 1,045 = 2822 руб.;

2822 x 1,015 = 2864 руб.;

2864 x 1,005 = 2878 руб.;

2878 x 1,013 = 2816 руб.

Результаты данного расчета оформляются в таблице.

Таблица 1

Расчет экспертов минимальной тарифной ставки рабочего

первого разряда на 2007 год

     
   ————————————————————————T————————————————————————————————————————¬
   |       Показатель      |                2007 год                |
   |                       +———————T———————T————————T——————T————————+
   |                       | I кв. | II кв.| III кв.|IV кв.| Средняя|
   |                       |       |       |        |      | за год |
   +———————————————————————+———————+———————+————————+——————+————————+
   |Месячная тарифная      |  2700 |  2822 |  2864  | 2878 |  2816  |
   |ставка рабочего первого|       |       |        |      |        |
   |разряда                |       |       |        |      |        |
   +———————————————————————+———————+———————+————————+——————+————————+
   |Индекс роста цен, %    | 1,045 | 1,015 |  1,005 | 1,013|        |
   L———————————————————————+———————+———————+————————+——————+—————————
   

Для расчета среднего тарифного коэффициента используется следующая структура штатного расписания тепловых сетей, отраженная в таблице 2.

Таблица 2

     
   —————————————————————————————————T—————————————T—————————————————¬
   |            Профессия           | Численность | Оклад 5 разряда |
   +————————————————————————————————+—————————————+—————————————————+
   |Изолировщик на термоизоляции    |      20     |       9000      |
   +————————————————————————————————+—————————————+—————————————————+
   |Электрогазосварщик              |      20     |       9500      |
   +————————————————————————————————+—————————————+—————————————————+
   |Слесарь по обслуживанию тепловых|      20     |       9000      |
   |сетей                           |             |                 |
   +————————————————————————————————+—————————————+—————————————————+
   |Оператор теплового пункта       |      28     |       9000      |
   +————————————————————————————————+—————————————+—————————————————+
   |Всего                           |      88     |                 |
   L————————————————————————————————+—————————————+——————————————————
   

Для котельной структура штатного расписания отражена в таблице 3.

Таблица 3

     
   ————————————————————————————————T——————————————T—————————————————¬
   |           Профессия           |  Численность | Оклад 5 разряда |
   +———————————————————————————————+——————————————+—————————————————+
   |Оператор котельной             |       22     |      10 000     |
   +———————————————————————————————+——————————————+—————————————————+
   |Электрогазосварщик             |       15     |       9 500     |
   +———————————————————————————————+——————————————+—————————————————+
   |Машинист насосных установок    |       22     |      10 000     |
   +———————————————————————————————+——————————————+—————————————————+
   |Аппаратчик химводоочистки      |       12     |       9 500     |
   +———————————————————————————————+——————————————+—————————————————+
   |Лаборант химводоанализа        |        2     |       9 200     |
   +———————————————————————————————+——————————————+—————————————————+
   |Электромонтер по обслуживанию  |       22     |      10 000     |
   |электрогазооборудования        |              |                 |
   +———————————————————————————————+——————————————+—————————————————+
   |Слесарь по контрольно—         |       15     |       9 500     |
   |измерительным приборам         |              |                 |
   +———————————————————————————————+——————————————+—————————————————+
   |Слесарь по ремонту оборудования|       22     |       9 000     |
   +———————————————————————————————+——————————————+—————————————————+
   |Всего                          |      132     |                 |
   L———————————————————————————————+——————————————+——————————————————
   

Численность рабочих котельной составляет 132 человека, численность рабочих тепловых сетей - 88 человек. Средний оклад рассчитывается исходя из общего фонда оплаты труда, деленного на количество работников. Таким образом, средний оклад основного рабочего составляет: - в тепловых сетях - (9000 x 3 + 9500) / 4 = 9125 руб.; - в котельной - (10 000 x 3 + 9500 x 3 + 9000 + 9200) / 8 = 9588 руб. Экономический смысл тарифного коэффициента заключается в том, чтобы определить, во сколько раз тарифная ставка данного разряда больше тарифной ставки первого разряда, коэффициент которого принимается за единицу. Средний тарифный коэффициент - показатель среднего уровня квалификации работников, заработная плата которых считается по данным тарифным ставкам. Для расчета тарифного коэффициента средний оклад основного рабочего делится на минимальную тарифную ставку рабочего первого разряда. То есть тарифный коэффициент равен: - тепловые сети - 9125 / 2816 = 3,24; - котельная - 9588 / 2816 = 3,40. Получив средний тарифный коэффициент, можно рассчитать среднюю тарифную ставку. Для этого средний коэффициент умножается на минимальную тарифную ставку рабочего первого разряда. Пусть средняя тарифная ставка одного производственного рабочего составляет: - теплосети - 3,24 x 2816 = 9123,8 руб.; - котельная - 3,40 x 2816 = 9574,4 руб. Теперь возможно распределить фонд оплаты труда производственных рабочих двух подразделений теплового хозяйства тепловых сетей и котельной. ФОТ производственных рабочих тепловых сетей составляет: ФОТ = С x Ч, где С - среднемесячная ставка основного рабочего; Ч - численность. Фонд оплаты труда подразделения составил: - тепловые сети - 9123,8 x 88 = 802 894,40 руб.; - котельная - 9574,4 x 132 = 1 263 820,80 руб. Эти величины в дальнейшем войдут в расчет необходимой валовой выручки, который определяет тариф на отпуск и передачу тепловой энергии. В заключение хотим добавить, что раздельный учет на предприятии позволит документированно обосновать затраты, принимаемые для расчета тарифа, и отстоять произведенные расчеты в РЭК. И.И.Степанова Эксперт отдела аудита "Консультационной фирмы "МРЦБ" Подписано в печать 19.09.2007 ————