"Бухгалтер и закон", 2007, N 9

ОТДЕЛЬНЫЕ АСПЕКТЫ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ ТРАНСПОРТНОГО

НАЛОГА В РЕШЕНИЯХ АРБИТРАЖНЫХ СУДОВ <*>

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Публикуется по материалам журнала "Все для бухгалтера", 2007, N 15. Глава 28 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) "Транспортный налог" введена в действие с 01.01.2003 Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации". В соответствии со ст. 14 НК РФ транспортный налог относится к региональным налогам. Согласно ст. 356 НК РФ транспортный налог устанавливается НК РФ и законами субъектов Российской Федерации о налоге, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации о налоге и обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. Плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со ст. 358 НК РФ. Исходя из положений п. 1 ст. 359 НК РФ, налоговая база в отношении транспортных средств, имеющих двигатели, определяется как мощность двигателя транспортного средства в лошадиных силах. Пунктом 1 ст. 361 НК РФ предусмотрено, что налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации соответственно в зависимости от мощности двигателя, тяги реактивного двигателя или валовой вместимости транспортных средств, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, один килограмм силы тяги реактивного двигателя, одну регистровую тонну транспортного средства или единицу транспортного средства. В статье проанализирована арбитражная практика, связанная с порядком исчисления и уплаты транспортного налога. Пример 1. Суть дела. Налоговым органом проведена выездная проверка налогоплательщика по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления и своевременности уплаты транспортного налога за 2003 - 2004 гг., по результатам которой вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. п. 1 и 2 ст. 119 и п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа. Указанным решением налогоплательщику также доначислен транспортный налог и пени по нему. Основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности и доначисления сумм транспортного налога и пени по нему послужил вывод налогового органа о том, что плательщиками транспортного налога являются эксплуатанты воздушных судов, указанные в свидетельстве о регистрации гражданского воздушного судна. Полагая, что решение налогового органа не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным. Позиция суда. Удовлетворяя заявленные требования о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления транспортного налога, пени и штрафа по нему, арбитражный суд исходил из следующего. В силу ч. 1 ст. 357 НК РФ плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со ст. 358 НК РФ. На основании п. 1 ст. 358 НК РФ объектом налогообложения признаются в том числе самолеты, вертолеты и другие воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации. Судом установлено, что налогоплательщик в проверяемом периоде эксплуатировал самолеты АН-24, а также АН-2, арендованные у собственников данных воздушных судов. Согласно п. 1 ст. 131 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 130 ГК РФ к недвижимым вещам относятся подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. На основании п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Федеральный закон N 122-ФЗ) государственной регистрации подлежат право собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним в соответствии со ст. ст. 130, 131, 132 и 164 ГК РФ, за исключением прав на воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания и космические объекты. В силу абз. 2 п. 1 ст. 33 Федерального закона N 122-ФЗ впредь до принятия соответствующих федеральных законов, основанных на положениях п. 1 ст. 131 ГК РФ, применяется действующий порядок регистрации прав на воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Поскольку в проверяемый период времени отсутствовала законодательно установленная специальная процедура государственной регистрации права собственности на гражданские воздушные суда, такая регистрация должна была осуществляться в порядке, установленном Федеральным законом N 122-ФЗ. Помимо государственной регистрации права собственности законодательство Российской Федерации предусматривает государственную регистрацию воздушных судов. В частности, согласно п. 1 ст. 33 Воздушного кодекса РФ гражданские воздушные суда, предназначенные для выполнения полетов, подлежат государственной регистрации в Государственном реестре гражданских воздушных судов Российской Федерации с выдачей свидетельств о государственной регистрации или в государственном реестре гражданских воздушных судов иностранного государства при условии заключения соглашения о поддержании летной годности между государством эксплуатанта и государством регистрации. Данные о гражданских воздушных судах включаются в Государственный реестр гражданских воздушных судов Российской Федерации при наличии сертификатов летной годности (удостоверений о годности к полетам). В соответствии с п. 4 ст. 33 Воздушного кодекса РФ воздушное судно, зарегистрированное или учтенное в установленном порядке в Российской Федерации, приобретает национальную принадлежность Российской Федерации. Исходя из изложенного следует, что целью государственной регистрации, необходимость которой закреплена в Воздушном кодексе РФ, и выдачи соответствующего свидетельства является установление национальной принадлежности Российской Федерации воздушного судна, а не регистрация права собственности на рассматриваемые объекты, в связи с чем указание в свидетельствах о государственной регистрации помимо собственника воздушного судна его эксплуатанта не может служить основанием для возложения на последнего обязанности по уплате транспортного налога с указанного объекта. Данный вывод подтверждается также положениями п. 9 ст. 33 Воздушного кодекса РФ, где предписано, что государственная регистрация прав собственности и иных вещных прав на воздушное судно, их переход и прекращение, а также установление порядка государственной регистрации прав на воздушное судно и сделок с ним осуществляются в соответствии со ст. 131 ГК РФ. Следует также отметить, что в соответствии с положениями ст. 210 ГК РФ собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества, если иное не предусмотрено законом или договором. Под бременем содержания подразумеваются расходы, которые обязан произвести собственник в целях содержания принадлежащего ему имущества. Под такими расходами подразумеваются в том числе и обязательные платежи. Следовательно, обязанность по уплате транспортного налога с такого объекта, как воздушное судно, возлагается на его собственника, а не на эксплуатанта. В силу п. 1 ст. 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы. Согласно п. п. 1 и 4 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, а также представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать. За неисполнение указанных обязанностей ст. ст. 119, 122 НК РФ установлена соответствующая ответственность. Учитывая изложенное, налогоплательщик, являющийся эксплуатантом арендуемых им воздушных судов, плательщиком транспортного налога не является, и, соответственно, обязанность представления налоговых деклараций для него не предусмотрена. Постановление ФАС Центрального округа от 20.04.2006 по делу N А64-6644/05-13. Пример 2. Суть дела. Налоговым органом проведена камеральная проверка представленной налогоплательщиком декларации по транспортному налогу за 2003 г. В ходе проверки выявлено, что налогоплательщик в порядке пп. 5 п. 2 ст. 358 НК РФ исключил из налогооблагаемой базы транспортные средства: ГАЗ-330220 (грузовой фургон), ГАЗ САЗ-3507 (грузовой самосвал), УАЗ-39094 (грузовой автомобиль), САЗ-3507 (грузовой самосвал), КамАЗ-5410 (грузовой тягач седельный), КамАЗ-5410 (грузовой тягач седельный). По результатам проверки вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 и по п. 2 ст. 119 НК РФ. Указанным решением налогоплательщику доначислен транспортный налог и пени. Неисполнение налогоплательщиком в добровольном порядке требований об уплате налоговых санкций послужило основанием для обращения налогового органа в арбитражный суд с заявлением об их принудительном взыскании. Позиция суда. Удовлетворяя заявленные требования, суд отклонил доводы о том, что в силу пп. 5 п. 2 ст. 358 НК РФ не являются объектом налогообложения специализированные транспортные средства, зарегистрированные на сельскохозяйственных товаропроизводителей и используемые при сельскохозяйственных работах для производства сельскохозяйственной продукции. А также о том, что перечисление законодателем в скобках за словосочетанием "специальные машины" - молоковозы, скотовозы, специальные машины для перевозки птицы, машины для перевозки и внесения минеральных удобрений, ветеринарной помощи, технического обслуживания - не свидетельствует о закрытом перечне транспортных средств, не являющихся объектом налогообложения транспортным налогом, поскольку лишь указывает на примерное отношение специализированных автомашин. В силу ст. 356 НК РФ транспортный налог устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации и законами субъектов Российской Федерации. Пунктом 1 ст. 357 НК РФ предусмотрено, что плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектами налогообложения в соответствии со ст. 358 НК РФ. В соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 358 НК РФ не являются объектом налогообложения тракторы, самоходные комбайны всех марок, специальные автомашины (молоковозы, скотовозы, специальные машины для перевозки птицы, машины для перевозки и внесения минеральных удобрений, ветеринарной помощи, технического обслуживания), зарегистрированные на сельскохозяйственных товаропроизводителей и используемые при сельскохозяйственных работах для производства сельскохозяйственной продукции. Налоговым органом не оспаривается, что налогоплательщик является сельскохозяйственным производителем. Факт использования налогоплательщиком автомашин (ГАЗ-330220, ГАЗ САЗ-3507, УАЗ-39094, САЗ-3507, КамАЗ-5410, КамАЗ-5410) для перевозки свежей рыбы, рыбопродукции, комбикорма, трала, бассейнов установлен судом и налоговым органом не опровергается. В материалах дела имеются паспорта спорных транспортных средств, где в графе 3 "Наименование (тип ТС)" указано: ГАЗ-330220 - грузовой фургон, ГАЗ САЗ-3507 - грузовой самосвал, УАЗ-39094 - грузовой автомобиль, САЗ-3507 - грузовой самосвал, КамАЗ-5410 - грузовой тягач седельный, КамАЗ-5410 - грузовой тягач седельный. В Общероссийском классификаторе основных фондов (ОК 013-94) под кодом 15 3410190 указано: автомобили грузовые общего назначения (бортовые, шасси и фургоны), под кодом 15 3410210 указано: автомобили-тягачи седельные, под кодом 15 3410220 указано: автомобили-самосвалы, под кодом 15 3410040 указано: автомобили специальные, кроме включенных в группировку 14 3410040, под кодом 15 3410340 указано: автомобили-фургоны со специализированными кузовами, под кодом 15 3410449 указано: автомобили специальные, кроме включенных в группировку 14 3410040. Следовательно, спорные автомашины не являются специальными, а лишь используются при сельскохозяйственных работах для производства сельскохозяйственной продукции (перевозки произведенной рыбной продукции, комбикорма и т.д.), в связи с чем являются объектами налогообложения по транспортному налогу в порядке п. 1 ст. 358 НК РФ. Статьей 356 НК РФ предусмотрено, что при установлении транспортного налога законами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. Закон Республики Хакасия от 25.11.2002 N 66 "О транспортном налоге" не освобождает от уплаты транспортного налога вышеуказанные грузовые автомашины, зарегистрированные на сельскохозяйственных товаропроизводителей и используемые при сельскохозяйственных работах для производства сельскохозяйственной продукции. При таких обстоятельствах налогоплательщик при исчислении транспортного налога за 2003 г. необоснованно исключил из налоговой базы спорные транспортные средства. Поэтому у налогового органа имелись правовые основания для привлечения общества к ответственности по п. 1 ст. 122 и по п. 2 ст. 119 НК РФ. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.07.2006 N А74-111/06-Ф02-3541/06-С1. Пример 3. Суть дела. Налоговый орган провел камеральную проверку представленной налогоплательщиком (федеральным государственным унитарным предприятием) декларации по транспортному налогу за 2003 г. По результатам проверки вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение нарушений, предусмотренных п. 1 ст. 122 НК РФ, доначислении транспортного налога с соответствующими пенями. В ходе проверки установлено, что налогоплательщик в проверяемом периоде применял льготу, предусмотренную пп. 6 п. 2 ст. 358 НК РФ, в соответствии с которым транспортные средства, принадлежащие на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, где законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, не облагаются транспортным налогом. Налоговый орган счел применение налогоплательщиком льготы неправомерным, указав, что налогоплательщик является коммерческой организацией. При этом налоговый орган определил мощность двигателей исходя из данных, отраженных в налоговых декларациях по транспортному налогу организаций, имеющих такие же виды транспортных средств, которые указаны в декларациях налогоплательщика. Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения налогового органа недействительным. Позиция суда. Арбитражный суд согласился с доводами налогового органа и счел неправомерным применение налогоплательщиком льготы по транспортному налогу, предусмотренной пп. 6 п. 2 ст. 358 НК РФ, исходя из следующего. Согласно п. 4 ст. 214 ГК РФ имущество, находящееся в государственной собственности, закрепляется за государственными предприятиями и учреждениями во владение, пользование и распоряжение в соответствии со ст. ст. 294 и 296 ГК РФ, определяющими право хозяйственного ведения и оперативного управления. При этом имущество закрепляется за учреждениями на праве оперативного управления. На основании положений Указа Президента РФ от 09.03.2004 N 314 "О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти" (п. п. 1 и 3), а также Положения о Минобороны России (действовавшего в проверяемый период), утвержденного Указом Президента РФ от 11.11.1998 N 1357 (п. п. 1, 2, 5 и 7), Минобороны России является федеральным органом исполнительной власти, центральным органом военного управления, состоящим из главных и центральных управлений, управлений и иных подразделений, входящих в его структуру, и по своей форме является бюджетным учреждением. Исходя из указанных норм НК РФ и ГК РФ, а также положений вышеназванных Указов Президента РФ, можно сделать вывод о том, что объектом обложения вышеуказанным налогом не являются транспортные средства (при условии использования их для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации), принадлежащие на праве оперативного управления Минобороны России как федеральному органу исполнительной власти, включая имущество, находящееся в воинских частях Минобороны России, не являющихся юридическими лицами. В материалы дела представлен устав налогоплательщика, утвержденный приказом главнокомандующего Военно-Морским Флотом, которым установлено, что налогоплательщик является коммерческой организацией. Налогоплательщик является юридическим лицом, имеет самостоятельный баланс, расчетный и иные счета в банках, не несет ответственности по обязательствам государства и его органов, а государство и его органы не несут ответственности по обязательствам налогоплательщика. Уставом предусмотрено, что налогоплательщик осуществляет деятельность, направленную в том числе и на удовлетворение общественных потребностей и получение прибыли. Налогоплательщик осуществляет коммерческую деятельность, которая включает в себя в том числе осуществление экспортно-импортных операций по товарам и услугам в соответствии с заключенными контрактами; оказание услуг, связанных с ведением внешнеэкономической деятельности; организацию отечественного и иностранного отдыха и туризма; эксплуатацию и строительство гостиничных комплексов; сдачу в аренду производственных, жилых помещений и оборудования; оказание услуг по погрузочно-разгрузочным работам, перевозочную деятельность. В соответствии со ст. 113 ГК РФ унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней собственником имущество. Имущество государственного или муниципального унитарного предприятия находится соответственно в государственной или муниципальной собственности и принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. Статьей 114 ГК РФ установлено, что унитарное предприятие, основанное на праве хозяйственного ведения, создается по решению уполномоченного на то государственного органа или органа местного самоуправления. Уставом налогоплательщика предусмотрено, что имущество находится в федеральной собственности, является неделимым и не может быть распределено по вкладам (долям, паям), в том числе между работниками, принадлежит налогоплательщику на праве хозяйственного ведения и отражается на его самостоятельном балансе. Таким образом, подведомственные Минобороны России учреждения и унитарные (казенные) предприятия, являющиеся самостоятельными юридическими лицами, не относятся к федеральным органам исполнительной власти и должны уплачивать налог на имущество организаций и транспортный налог в отношении принадлежащих им на праве оперативного управления либо хозяйственного ведения имущества и транспортных средств в порядке, предусмотренном гл. 28 НК РФ, учитывая возможность применения установленных льгот. При этом на основании положений ст. 299 ГК РФ имущество, закрепленное на праве хозяйственного ведения либо оперативного управления за подведомственными учреждениями и предприятиями Минобороны России, не может одновременно принадлежать на праве оперативного управления Минобороны России. Однако оспариваемое решение признано судом недействительным, поскольку спорная сумма налога была исчислена налоговым органом расчетным путем на основании сведений, отраженных в налоговых декларациях по налогу с владельцев транспортных средств налогоплательщика за 2000 - 2002 гг., а также данных, отраженных в налоговых декларациях по транспортному налогу за 2003 г. организаций, имеющих такие же виды транспортных средств, как и налогоплательщик. В соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Основания для использования налоговым органом расчетного метода исчисления подлежащего уплате налога установлены пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ. Согласно пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги. Перечень оснований для определения сумм налогов расчетным путем носит исчерпывающий характер и не подлежит расширительному толкованию. У налогового органа не было оснований для применения указанного метода расчета при исчислении суммы транспортного налога, подлежащей уплате в бюджет. Таким образом, у налогового органа отсутствовали правовые основания для исчисления спорного налога расчетным путем. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.10.2006 N А42-1345/2005. (Окончание см. "Бухгалтер и закон", 2007, N 10) Ю.М.Лермонтов Консультант Минфина России Подписано в печать 17.09.2007 ————