"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2007, N 19

СПОРЫ ВОКРУГ НЕПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ВЫПЛАТ И ИХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Многие дела, рассматриваемые судами, свидетельствуют о том, что точки зрения Минфина и налогоплательщиков на то, какие выплаты следует считать непроизводственными, очень часто не совпадают. Каждая сторона пытается трактовать по-своему соответствующие нормы законодательства.

О том, какую позицию занимает арбитражный суд в той или иной спорной ситуации, а также как оформить выплаты, чтобы они не вызвали претензий со стороны налоговых инспекторов, и пойдет речь в предлагаемой вашему вниманию статье.

ЕСН и взносы в ПФР

Все начисления работникам, с которых исчисляются ЕСН и взносы в ПФР <1>, перечислены в п. 1 ст. 236 НК РФ. Пунктом 3 той же статьи из этой базы исключаются выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся), не отнесенные организацией к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Напомним, что в соответствии со ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" взносы в ПФР начисляются на ту же базу, что и ЕСН.

Таким образом, ответ на вопрос, облагаются ли непроизводственные выплаты ЕСН и взносами в ПФР, зависит от правомерности отнесения их к расходам, не учитываемым при расчете налога на прибыль.

В связи с этим уместно привести п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 106 и напомнить, что при применении п. 3 ст. 236 НК РФ у налогоплательщика нет права выбора, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшить налоговую базу. Норма, установленная п. 3 ст. 236 НК РФ, имеет в виду, что при наличии соответствующих норм в гл. 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций" налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по единому социальному налогу.

Далее рассмотрим наиболее распространенные виды непроизводственных выплат и спорные моменты их учета, незнание которых может обернуться для организации неприятностями в суде.

В отношении выплат к праздникам (например, к юбилейным датам сотрудников, к Новому году, 8 Марта, в честь профессиональных праздников и т.п.) Минфин по-прежнему считает, что, поскольку они не связаны с выполнением сотрудниками своих трудовых обязанностей, такие выплаты не соответствуют требованиям ст. 255 НК РФ. Поэтому независимо от того, предусмотрены они трудовыми (коллективными) договорами и положениями о премировании или нет, уменьшать налогооблагаемую базу по прибыли данные выплаты не могут. Точка зрения чиновников по этому вопросу отражена в Письмах Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/1/287, от 17.10.2006 N 03-05-02-04/157, от 17.10.2005 N 03-03-04/1/277.

Стоит ли с ней спорить бухгалтеру? Как показывает арбитражная практика, если данные вознаграждения выплачиваются в соответствии с документами, регулирующими оплату труда в организации, они могут быть признаны начислениями стимулирующего характера согласно ст. 255 НК РФ. Примером такого решения может служить Постановление ФАС ЦО от 15.09.2006 N А64-1004/06-11. В нем судьи указали: поскольку спорные выплаты работникам (премии, начисленные к праздникам и юбилеям сотрудников) предусмотрены трудовым договором (контрактом) и локальным нормативным актом - Положением об оплате и стимулировании труда, входят в систему оплаты труда, связаны с производственной деятельностью и выполнением работником трудовых обязанностей, носят поощрительный и стимулирующий характер, они правомерно отнесены налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на основании ст. 255 НК РФ. Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС ЗСО от 12.07.2006 N Ф04-4351/2006(24491-А70-33), ФАС ПО от 07.09.2004 N А65-20830/03-СА1-32.

Таким образом, если, опираясь на приведенную арбитражную практику, организация решила включить выплаты к праздничным датам в состав расходов на оплату труда, ей необходимо позаботиться о том, чтобы они были экономически обоснованны. Для этого, во-первых, нужно оговорить возможность их выплаты в трудовых (коллективных) договорах и положении о премировании. Во-вторых, в приказах должны быть использованы формулировки, подтверждающие производственный характер выплат. Например, "за добросовестный труд в связи с 50-летием" или "за высокие показатели в труде в честь праздника 8 Марта" и т.п. Если же организации удобнее выплачивать их из прибыли, подобные формулировки будут лишними, достаточно указать: "в связи с 50-летием" или "в честь праздника 8 Марта".

Социальный пакет. Во многих успешно работающих организациях в качестве элемента материального стимулирования используется так называемый социальный пакет. Он представляет собой дополнительные, сверх предусмотренных ТК РФ, выплаты (льготы) работникам и может включать в себя, например, подарочный сертификат на отдых, путевку на лечение, членство в фитнес-клубе, компенсацию за использование личного автомобиля и т.п. Возможность и степень использования социального пакета предусматривается, как правило, трудовым и коллективным договором с работником и зависит от его трудового вклада.

Можно ли в этом случае рассматриваемые виды выплат считать соответствующими требованиям п. 2 ст. 255 НК РФ? Представители финансового ведомства отвечают отрицательно, ссылаясь на п. 29 ст. 270 НК РФ, в котором данные расходы поименованы как не учитываемые в целях налогообложения прибыли (см. Письмо Минфина России от 02.04.2007 N 03-03-06/2/59).

Однако суды имеют другую точку зрения. Они считают, что поощрения сотрудников за добросовестный труд в такой форме отвечают ст. 191 ТК РФ. Поэтому, при условии отражения их в документах, регулирующих систему оплаты труда, они могут рассматриваться как расходы по заработной плате. Приведем Постановление ФАС ЗСО от 12.07.2006 N Ф04-4351/2006(24491-А70-33). В нем налоговая инспекция предъявила налогоплательщику требование о доначислении налога на прибыль с выплат социального характера, в частности с премий к профессиональному празднику, оплаты оздоровительных путевок. По ее мнению, они не могут быть включены в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по прибыли, так как ко всем социальным выплатам, производимым в пользу работника, следует применять нормы ст. 270 НК РФ.

Изучив материалы дела, суд пришел к выводу, что спорные суммы выплачивались за высокие показатели в работе, за долголетний добросовестный труд, носили стимулирующий характер, обеспечивали работникам предприятия социальные гарантии в соответствии с коллективным договором. Следовательно, налогоплательщик правомерно учел их в составе расходов на оплату труда.

Кроме того, судьи указали, что ст. 255 НК РФ является специальной нормой, которая устанавливает порядок учета расходов, произведенных в пользу работников в рамках трудового законодательства и коллективного договора. Правила ст. 270 НК РФ регламентируют порядок учета расходов, которые произведены в пользу работников предприятием за счет чистой прибыли предприятия, и эти расходы не оговорены в коллективном договоре.

Таким образом, данное решение судей является еще одним подтверждением позиции, согласно которой в расходах на оплату труда могут быть учтены поощрения и вознаграждения, выданные работникам в любой форме (премии, бонусы, путевки). Главное - они должны быть отражены в трудовых (коллективных) договорах, положении о премировании и иметь производственную направленность.

Премии, не предусмотренные системой оплаты труда. Основания для выплаты этих премий могут быть самые разные: за досрочную сдачу объекта, по итогам квартала, за выполнение особо важного задания (Письмо Минфина России от 14.05.2007 N 03-03-06/4/59), за добросовестное исполнение трудовых обязанностей и т.п. Объединяет их одно - они не должны быть оговорены документами, регулирующими оплату труда. Как показывает практика, представители налоговой инспекции порой не принимают во внимание данный факт и пытаются квалифицировать такие премии как расходы, связанные с системой оплаты труда, и, соответственно, начислить на них ЕСН и взносы в ПФР. Однако суды в этом случае принимают сторону налогоплательщика, указывая, что премия не может быть принята для целей налогообложения прибыли, поскольку не связана с результатами труда учреждения и возможность ее выплаты не предусмотрена локальными актами учреждения (см. Постановления ФАС УО от 16.03.2005 N Ф09-748/05-АК, ФАС МО от 07.08.2006 N КА-А40/6865-06).

Хотим предупредить, что надеяться на поддержку суда можно только при условии, что премии носят разовый характер и не выплачиваются систематически. В противном случае подобные выплаты рассматриваются налоговиками как возможная схема ухода от уплаты налогов с расходов на оплату труда. Судьи при таких обстоятельствах, как правило, поддерживают доводы налоговой инспекции и считают привлечение организации к налоговой ответственности согласно п. 1 ст. 122 НК РФ правомерным. Приведем два решения суда по этому вопросу.

Постановление ФАС ВВО от 23.06.2006 N А43-12743/2005-34-453. Спорными оказались премии, выплачиваемые работникам из прибыли каждый месяц на основании приказа директора. В трудовых договорах записано, что размер заработной платы устанавливается в соответствии с занимаемой должностью в зависимости от личного вклада сотрудника в деятельность Общества, но не ниже минимального размера оплаты труда, установленного действующим законодательством; заработная плата работникам выплачивается не реже чем каждые полмесяца на основании ежемесячно издаваемого приказа об установлении заработной платы. Изучив материалы дела, суд пришел к выводу: хотя спорные премии и не указаны в трудовых договорах, они являются заработной платой и должны облагаться ЕСН и взносами в ПФР.

Постановление ФАС УО от 23.05.2006 N Ф09-3502/06-С2. В отношении ежемесячных спорных выплат суд сделал следующий вывод: денежные выплаты работникам общества фактически являлись обязательным элементом системы оплаты труда (носили систематический и регулярный характер в размере, превышающем оплату труда, установленную трудовыми договорами) и по существу являлись не премиями, а заработной платой, соответственно, указанные выплаты подлежали отнесению к расходам на оплату труда в силу ст. 255 НК РФ, а значит, должны были быть включены в налоговую базу при исчислении ЕСН.

Представители финансового ведомства в своих письмах неоднократно подчеркивали, что, несмотря на то что в соответствии с п. 2 ст. 255 НК РФ в состав расходов на оплату труда включаются все премии, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами, в целях налогообложения прибыли могут быть учтены только те из них, которые указаны в трудовых договорах с соответствующими работниками. Основание для этого - п. 21 ст. 270 НК РФ (Письма Минфина России от 22.08.2006 N 03-03-05/17, от 11.09.2006 N 03-03-04/2/205, от 22.05.2007 N 03-03-06/1/288).

Поэтому во избежание судебных разбирательств советуем это мнение чиновников не игнорировать и в трудовых договорах с работниками, в зависимости от выбранного варианта учета, обязательно предусматривать (или не предусматривать) возможность выплаты тех или иных премий.

Обратите внимание: в трудовом договоре не обязательно прописывать все премии полностью. ТК РФ допускает делать в нем лишь ссылки на нормы коллективного договора, правила внутреннего распорядка организации, положения о премировании и другие локальные нормативные акты без их расшифровки. В таком случае считается, что действие указанных документов распространяется на конкретного работника.

В этой связи заслуживает внимания Постановление Президиума ВАС РФ от 20.03.2007 N 13342/06, отменившее Постановление ФАС СЗО от 23.06.2006 N А66-11110/2005. Суть спора заключалась в том, что организация не включила в налогооблагаемую базу по ЕСН вознаграждения по итогам работы за 2004 г. Налоговая инспекция настаивала на том, что, поскольку эти выплаты предусмотрены коллективным договором, они должны включаться в расходы по оплате труда на основании п. 2 ст. 255 НК РФ. Ссылки на п. п. 21, 22 ст. 270 НК РФ ею не были приняты во внимание. Верховные судьи отклонили доводы инспекции, указав, что выплаты были произведены за счет прибыли прошлых лет и, согласно п. 1 ст. 270 НК РФ, не должны учитываться при исчислении налога на прибыль.

К сведению: в составе расходов на оплату труда не могут быть учтены также премии в виде ценных подарков за производственные успехи, предусмотренные положением о премировании. Об этом говорилось в Письме Минфина России от 17.05.2006 N 03-03-04/1/468.

Премии из фондов и целевых поступлений, выплачиваемые на основании п. 22 ст. 270 НК РФ. Под "средствами специального назначения", упомянутыми в п. 22 указанной статьи, следует понимать средства, определенные собственниками организации для выплаты премий, - такое разъяснение дано в разд. 5.6 Методических рекомендаций по налогу на прибыль <2>. И, хотя этот документ утратил силу, суть определения осталась прежней. Это часть заработанной чистой прибыли общества, которую собственники не распределяют между собой, а отдают для поощрения сотрудников. На практике такие средства часто называют фондом потребления либо фондом материального стимулирования работников. На суммы премий, выплаченных из них, ЕСН и взносы в ПФР не начисляются.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Методические рекомендации по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций", утв. Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729 (утратили силу в связи с изданием Приказа ФНС России от 21.04.2005 N САЭ-3-02/173@).

Несмотря на кажущуюся ясность вопроса, в арбитражной практике по-прежнему встречается много дел, когда налоговая инспекция пытается оспорить правомерность выплаты налогоплательщиком премий за какие-либо производственные результаты из средств образованных фондов. Однако, если эти фонды были созданы в соответствии с законодательством, суды всегда принимают сторону налогоплательщика.

Наглядный пример - Постановление ФАС МО от 19.04.2005 N КА-А40/2661-05. Рассматривая спорную ситуацию, суд счел доводы налоговой инспекции о необходимости начисления ЕСН на суммы ежемесячных премий за увеличение объема продаж несостоятельными, поскольку источником выплаты поощрений работникам являлся специальный фонд общества, образованный в соответствии с решением учредителя за счет прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия после налогообложения.

Другой пример - Постановление ФАС ПО от 01.08.2006 N А12-1191/06-С61. Налоговая инспекция утверждала, что премии и вознаграждения, экономически обоснованные, документально подтвержденные и связанные с производством и реализацией выплаты, не относятся к указанным в ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации расходам, даже если организация не перечислила конкретные виды премий и вознаграждений в трудовых договорах. Суд, возражая ей, указал, что премия работникам была выплачена на основании приказа генерального директора в соответствии с Положением "О премировании" за счет фонда потребления, одним из источников формирования которого являются отчисления части прибыли предприятия, оставшейся у него в распоряжении после уплаты налогов и других обязательных платежей, что и является средством специального назначения.

Хотим предупредить, что если премия предусмотрена непосредственно в трудовых договорах с работниками, то выплачивать ее из прибыли (в том числе из созданных фондов) нельзя. Напомним, об этом говорилось в п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 106. Решение суда в пользу налоговой инспекции приводится также в Постановлении ФАС УО от 14.06.2006 N Ф09-4895/06-С2.

Целевые поступления представляют собой суммы, направляемые физическими либо юридическими лицами на определенные цели, например на поддержку научных разработок, технических проектов, образования, а также всевозможные гранты. Премии, выплачиваемые из них, ЕСН и взносами в ПФР также не облагаются. Налоговые органы с этим порой бывают не согласны, утверждая, что, поскольку данные средства не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, положение п. 3 ст. 236 НК РФ на них не распространяется. Арбитражная практика показывает, что суды в этом случае также встают на защиту налогоплательщика, указывая, что вывод чиновников не основан на нормах действующего законодательства (см. Постановления ФАС ЦО от 07.04.2005 N А14-13070-2004/409/28, ФАС ЗСО от 11.10.2006 N Ф04-6531/2006(27116-А46-25)).

Взносы в ПФР при спецрежимах

Как известно, организации, применяющие "упрощенку" или ЕНВД, освобождаются от уплаты ЕСН (п. 2 ст. 346.11 НК РФ, п. 4 ст. 346.26 НК РФ), при этом взносы на обязательное пенсионное страхование они должны уплачивать в соответствии с законодательством РФ.

Исходя из того что взносы в ПФР начисляются с той же расчетной базы, что и ЕСН, налогоплательщики, применяющие спецрежимы, обоснованно полагают, что п. 3 ст. 236 НК РФ освобождает их от уплаты пенсионных взносов с выплат, произведенных за счет собственных средств. Однако представители Минфина настаивают на том, что выплаты из прибыли должны облагаться взносами на обязательное пенсионное страхование в полном объеме, то есть в размере 14%.

Свою позицию (см. Письма Минфина России от 26.05.2004 N 04-04-04/61, от 06.03.2007 N 03-11-04/2/59) чиновники обосновывают тем, что организации, работающие на спецрежимах, не являются плательщиками налога на прибыль, следовательно, действие п. 3 ст. 236 НК РФ на них не распространяется.

Мы полагаем, что на сегодняшний день шанс отстоять свою правоту в суде у работодателей есть. На это позволяют надеяться принятые в пользу налогоплательщиков Постановление ВАС РФ от 26.04.2005 N 14324/04 и Постановления нижестоящих инстанций - ФАС ПО от 19.09.2006 N А55-36541/2005-43, ФАС ВВО от 29.01.2007 N А43-18773/2006-11-814. В них судьи указывают, что при исчислении взносов в ПФР применение нормы, содержащейся в п. 3 ст. 236 НК РФ, в зависимости от режима налогообложения ставит в неравное положение физических лиц, работающих в организациях, применяющих специальные режимы налогообложения, по отношению к физическим лицам, работающим в организациях с общей системой налогообложения. Поэтому требование налоговой инспекции о доначислении взносов на обязательное пенсионное страхование с выплат, производимых работодателями из собственных средств, является неправомерным.

Взносы на обязательное социальное страхование от несчастных

случаев на производстве и профессиональных заболеваний

Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начисляются на начисленную по всем основаниям оплату труда (доход) работников (в том числе внештатных, сезонных, временных, выполняющих работу по совместительству) <3>. Исключаются из этой базы суммы, поименованные в Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации <4>. К сожалению, выплаты поощрительного характера, источником которых является прибыль, в нем не упомянуты. На этом основании проверяющие органы зачастую начисляют организации недоимку по страховым взносам и пени с сумм таких выплат.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Пункт 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184.

<4> Постановление Правительства РФ от 07.07.1999 N 765.

Мы полагаем, что в данном случае действия чиновников неправомерны. Их позиция противоречит самой сути страховых взносов. В соответствии с п. 1 ст. 5 Федерального закона N 125-ФЗ <5> страхованию подлежат физические лица, выполняющие работу на основании трудового договора, соответственно, взносы должны начисляться только на те начисления, которые связаны с исполнением работником трудовых обязанностей. Непроизводственные выплаты, как мы выяснили выше, в понятие "оплата труда" не входят, следовательно, облагать их взносами не нужно.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Федеральный закон от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

В подтверждение нашей позиции приведем мнение судей, высказанное по этому вопросу в Постановлении ФАС ВВО от 01.04.2005 N А43-20167/2004-31-834: действующим законодательством, однако, не установлено, что объектом для исчисления страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации являются любые доходы. Основанием для исчисления страховых взносов являются выплаты, начисленные работнику за определенный трудовой результат (исполнение служебных обязанностей, выполнение работы, оказание услуги).

Следовательно, утвержденный Постановлением Правительства Российской Федерации Перечень устанавливает исключения не из любых доходов, полученных физическими лицами, а из выплат, начисленных работникам в связи с выполнением ими работы (служебных обязанностей).

Сам по себе факт наличия трудовых отношений между Обществом и физическими лицами не является основанием для вывода о том, что все выплаты, которые начисляются данным физическим лицам, по существу представляют собой оплату их труда.

Предоставляемые работодателем своим работникам блага в случаях, не предусмотренных законом, только тогда включаются в базу для исчисления страховых взносов в Фонд социального страхования, когда с учетом обстоятельств конкретного дела такие блага могут быть расценены как вознаграждение работников в связи с выполнением ими работы (служебных обязанностей) (см. также Постановление ФАС ЗСО от 13.11.2006 N Ф04-6382/2006(26928-А27-42)).

Таким образом, если вы согласны с нашей точкой зрения, то взносы с непроизводственных выплат можете не уплачивать. Однако будьте готовы к тому, что отстаивать свою правоту придется в суде.

Бухгалтерский учет и оформление непроизводственных выплат

Источников непроизводственных выплат может быть два - это нераспределенная прибыль прошлых лет и прибыль отчетного периода, полученная от текущей деятельности организации. Прибылью, оставшейся в распоряжении организации после уплаты всех налогов, распоряжаются собственники организации в соответствии с п. 1 ст. 8 Федерального закона N 14-ФЗ <6> или пп. 11 п. 1 ст. 48 Федерального закона N 208-ФЗ <7>. Свое решение они должны зафиксировать в протоколе общего собрания участников (акционеров).

     
   ————————————————————————————————
   

<6> Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

<7> Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах".

К сведению: если учредитель один, то решение по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания участников общества, принимается им единолично и оформляется письменно (ст. 39 Федерального закона N 14-ФЗ).

В течение года прибыль отчетного периода определяется в виде кредитового сальдо по счету 99 "Прибыли и убытки" и показывается по строке 190 "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода" отчета о прибылях и убытках, а также по строке 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" бухгалтерского баланса <8>. По окончании года финансовый результат заключительными оборотами списывается со счета 99 на счет 84.

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Форма N 1 "Бухгалтерский баланс" и форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках", утв. Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

Как правило, собственники принимают решение о выплате премий (вознаграждений) из прибыли по окончании отчетного года. В бухгалтерском учете на эту сумму делается проводка: Дебет 84 Кредит 70. Если премия (вознаграждение) по решению учредителей выплачивается из прибыли отчетного года (например, за квартал или полугодие), то в соответствии с п. 12 ПБУ 10/99 <9> ее нужно отнести к прочим расходам и оформить проводкой: Дебет 91-2 Кредит 70 <10>. Такая же проводка составляется при учете непроизводственных выплат, начисленных без решения акционеров, только по приказу директора, наделенного соответствующими полномочиями.

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

<10> Инструкцией по применению Плана счетов, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, не предусмотрено использование в течение года счетов 99 и 84.

К сведению: некоторые специалисты полагают, что учет непроизводственных выплат нужно вести на счете 73. Мы считаем, что удобнее это делать на отдельном субсчете счета 70. Как поступать вам, решайте сами исходя из своего профессионального суждения.

Уделим внимание оформлению приказа. Согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции принимаются к бухгалтерскому учету на основании первичных учетных документов, составленных по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Для выплат поощрительного характера, как предусмотренных, так и не предусмотренных внутренними документами организации, установлены формы приказов N Т-11 "Приказ (распоряжение) о поощрении работника" и N Т-11а "Приказ (распоряжение) о поощрении работников" <11>. Документ составляется в одном экземпляре. В нем указываются: фамилии, имена, отчества и должности премируемых сотрудников, структурное подразделение, в котором они работают, а также сумма премии, причитающаяся каждому сотруднику, и основание для ее начисления <12>. Подписывается приказ руководителем организации или уполномоченным им лицом и объявляется работнику под роспись.

     
   ————————————————————————————————
   

<11> Постановление Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты".

<12> Напоминаем, что, если выплата включена в расходы по оплате труда, из основания должно следовать, что она носит производственный характер.

Как было сказано выше, в бухгалтерском учете непроизводственные выплаты входят в состав прочих расходов и участвуют в формировании конечного финансового результата. По этой причине между бухгалтерским и налоговым учетом возникнет налогооблагаемая временная разница, с которой бухгалтеру нужно исчислять постоянное налоговое обязательство.

Таким образом, учет непроизводственных выплат будет выглядеть так:

     
   —————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————¬
   |           Содержание операции          | Дебет|Кредит|  Сумма, |
   |                                        |      |      |   руб.  |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Начислена непроизводственная выплата    | 91/2 |  70  |   7000  |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Отражено постоянное налоговое           |  99  |  68  |   1680  |
   |обязательство (7000 руб. x 24%)         |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Удержан с суммы выплаты НДФЛ            |  70  |  68  |    910  |
   |(7000 руб. x 13%)                       |      |      |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |С суммы выплаты перечислен в бюджет НДФЛ|  68  |  51  |    910  |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Премия (вознаграждение) выдана из кассы |  70  |  50  |   6090  |
   L————————————————————————————————————————+——————+——————+——————————
   

Обратите внимание: если непроизводственные премии (вознаграждения) выдаются не в установленный день зарплаты, то уплатить начисленный с этих сумм НДФЛ в бюджет нужно в день получения в банке денег на их выплату. При выдаче вознаграждения в натуральной форме - на следующий день после удержания налога из доходов работников (п. 6 ст. 226 НК РФ). Л.В.Карпович Эксперт журнала "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения" Подписано в печать 14.09.2007 ————