"Ваш налоговый адвокат", 2007, N 9

ПРЕДЕЛЫ СВОБОДЫ ПРИМЕНЕНИЯ ДОГОВОРНЫХ ЦЕН

Если цена сделки не регулируется государством или не должна быть одобрена общим собранием акционеров, то стороны вправе установить любую договорную цену, лишь бы она устраивала покупателя и продавца (так называемая цена совпадения спроса и предложения). На то она и договорная цена! Именно так считают многие специалисты. Приведем некоторые высказывания.

"Необходимым элементом охраняемой государством свободы договоров служит свобода цен. Соответственно п. 1 ст. 424 ГК устанавливает, что оплата исполнения договора производится по цене, установленной соглашением сторон... Современное законодательство в нашей стране допускает регулирование договорных цен в строго определенных областях и пределах. Одновременно создаются эффективные гарантии для осуществления договорной свободы и в области цен. Такого рода гарантии содержатся, в частности, в антимонопольном законодательстве" <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право. Общие положения. - М.: Статут, 2001.

"Законодательством не предусмотрено каких-либо ограничений цены сделки при продаже долей в уставном капитале. Следовательно, договорными отношениями может устанавливаться любая цена, которая устроила бы и покупателя, и продавца. Эта цена может быть ниже действительной или даже номинальной стоимости доли" <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Чумаченко Н. Продажа доли: налоговый аспект // ЭЖ-Юрист. 2005. N 49.

"...При реализации объекта недвижимости, например здания, в договоре купли-продажи может быть установлена любая продажная (договорная) цена, которая может отличаться от его первоначальной (балансовой) и остаточной стоимости, а также от стоимости по справке бюро технической инвентаризации (БТИ)" <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Булыга Р.П. Продажа недвижимости: учет и налогообложение // Бухгалтерский учет. 2000. N 7.

Причем практически все авторы, рассматривающие налоговые вопросы, обращают внимание на проблемы применения ст. 40 Налогового кодекса РФ: все-таки это определенный налоговый контроль за ценами, а с точки зрения Гражданского кодекса РФ никаких ограничений на ценообразование в отношениях между коммерческими организациями не существует! Так ли это на самом деле? Обратимся к арбитражной практике и рассмотрим конкретные ситуации (в статье не идет речь о налоговых спорах, все казусы исключительно в рамках гражданского права).

Установление цены при продаже ценных бумаг

В Постановлении от 15 ноября 2005 г. по делу N А57-17578/04-26 ФАС Поволжского округа констатирует: "Продать акции именно по договорной цене любому заинтересованному лицу - безусловное право их обладателя, регулируемое действующим законодательством Российской Федерации в сфере обращения ценных бумаг".

ФАС Московского округа в Постановлении от 5 марта 2002 г. по делу N КА-А40/974-02 указывает: "При обороте ценных бумаг накопленный купонный доход влияет на определение рыночной стоимости ценной бумаги, то есть на ее цену, которая в любом случае является договорной (выделено авт. - Прим. ред.). Продавцы и покупатели вместе с ценной бумагой не реализуют и не приобретают купонный доход (проценты по долговому обязательству), а учитывают его наличие для определения цены при купле-продаже, сообразуясь со своим предпринимательским интересом и риском (выделено авт. - Прим. ред.)".

Означает ли это, что, основываясь на нормах ГК РФ, стороны сделки купли-продажи ценных бумаг (равно как и другого имущества) могут применять абсолютно любые цены? Еще раз подчеркнем, что в данной статье речь не идет о налоговых последствиях подобных решений с позиции применения ст. ст. 40 и 280 НК РФ.

Однако не так все просто! В Постановлении от 2 июня 2003 г. по делу N Ф08-1835/2003 ФАС Северо-Кавказского округа признал, что если в договоре указана цена, явно не эквивалентная стоимости передаваемого имущества, то воля сторон направлена на безвозмездную передачу определенной части данного имущества, а это между коммерческими организациями запрещено п. 4 ст. 575 ГК РФ.

В рассмотренном судом случае общество приобрело не обращающийся на организованном рынке ценных бумаг и не имеющий рыночной котировки беспроцентный вексель номиналом 219 560 руб. и сроком погашения не ранее двух лет со дня его выдачи за 1 528 444 руб. 61 коп. Рассчитался покупатель путем передачи продавцу реального (бесспорного) права взыскания задолженности на эту сумму с крупного, экономически устойчивого должника.

По мнению кассационной инстанции, "эквивалентно-возмездный характер регулируемых гражданским правом имущественных отношений предполагает (презюмирует) направленность на возмездную передачу имущества одной из сторон в сделке в обмен на эквивалентно-определенное денежное предоставление другой ее стороной (статья 423 ГК РФ). Соблюдение принципа эквивалентности в гражданско-правовых отношениях позволяет сохранить баланс имущественных интересов участников гражданского оборота (выделено авт. - Прим. ред.)".

В Постановлении ФАС Уральского округа от 20 июля 2006 г. по делу N Ф09-6143/06-С5 кассационная инстанция согласилась с позицией суда первой инстанции: цена акций по договору купли-продажи явно несоразмерна их действительной стоимости. Значит, спорная сделка фактически прикрывает безвозмездную передачу акций в собственность другого лица, в связи с чем является притворной сделкой, которая ничтожна в силу п. 2 ст. 170 ГК РФ. По мнению обоих судов, стороны фактически прикрывали сделку дарения, что в силу п. 4 ст. 575 ГК РФ не допускается в отношениях между коммерческими организациями.

Таким образом, если одна коммерческая организация продает другой коммерческой организации имущество по явно заниженной цене (т.е. указанная в договоре цена в десятки раз отличается от рыночной, справедливой и разумной, цены), по действительной рыночной стоимости оплачивается лишь часть имущества, а остальная фактически передается безвозмездно. Операции по безвозмездной передаче между коммерческими организациями ст. 575 Гражданского кодекса РФ ограничены суммой, равной 5 МРОТ, а дарения в подобных случаях быть не может!

Установление цены при продаже объектов недвижимости

По этому вопросу судебная практика противоречива. Например, Постановлением ФАС Поволжского округа от 6 февраля 2007 г. по делу N А57-5153/05-34 отменено принятое ранее судебное решение, признавшее договор купли-продажи имущества притворной сделкой, прикрывающей договор дарения, которое между коммерческими организациями запрещено.

Как видно из материалов дела, спор возник по договору купли-продажи нежилого двухэтажного здания общей площадью 2135,8 кв. м за 65 000 руб. Кассационная инстанция указала, что наличие в договоре условия о стоимости отчуждаемого имущества исключает возможность квалификации сделки как безвозмездной.

Поскольку положения ст. ст. 423, 572 ГК РФ в системной взаимосвязи свидетельствуют о том, что дарение должно быть прямо предусмотрено договором, а оспариваемый контракт не содержит таких положений, то нельзя его отнести и к категории договоров дарения. То, что фактически имущество оплачено не было, также не может свидетельствовать о признании оспариваемой сделки дарением, так как согласно договору продавец вправе требовать от покупателя исполнения обязательств по оплате.

Теперь пример противоположного судебного решения. В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 17 марта 1999 г. по делу N Ф08-403/99 совершенно иным образом был рассмотрен спор относительно договора аренды с правом выкупа здания общей площадью 3000 кв. м. Стоимость выкупаемого имущества была определена сторонами в сумме 1 093 668 415 руб. (неденоминированных) с погашением в течение 10 лет.

Возвращая дело на повторное рассмотрение, кассационная инстанция указала, что суд первой инстанции оценил не все условия договора. В частности, не выяснил, почему договор был заключен на условиях, явно выгодных для арендатора и невыгодных для арендодателя.

Как разъяснил суд, несоответствие договора действующему законодательству может заключаться не только в его противоречии конкретным нормам гражданского права, но и в нарушении его принципов. В силу ст. ст. 1, 6, 10, 53 ГК РФ гражданское законодательство исходит из принципа равенства участников гражданских правоотношений, закон не допускает злоупотребления правом, договор должен отвечать требованиям добросовестности, разумности и справедливости.

Согласно ст. ст. 423, 575 ГК РФ отношения между коммерческими организациями носят возмездный характер, дарение в отношениях между ними не допускается, т.е. гражданские правоотношения строятся на принципе эквивалентности. Под дарением понимается безвозмездная передача вещи или права (ст. 572 ГК РФ), что может происходить не только в форме безвозмездной передачи имущества, но и путем продажи имущества (имущественного права) по явно заниженной цене, когда реально оплачивается лишь часть имущества, а остальное, по существу, передается безвозмездно, т.е. в форме дарения. И этот вывод крайне важен!

Подобные выводы встречаются в арбитражной практике неоднократно. В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 15 января 2007 г. по делу N Ф08-6665/2006 кассационная инстанция также обращает внимание на явно заниженную договорную цену имущества и кабальный характер условий договора: все расходы по переоформлению имущества были взяты на себя продавцом и превысили договорную цену объекта реализации.

В Постановлении от 6 июля 2006 г. по делу N Ф08-3000/2006 ФАС Северо-Кавказского округа подчеркивает, что при реализации коммерческой организацией имущества по явно заниженной цене сделка будет противоречить ст. 575 ГК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21 декабря 2000 г. по делу N А26-3018/00-01-04/137 содержит аналогичное мнение. Анализ положений договора цессии позволяет сделать вывод, что по существу данная сделка прикрывает собой дарение, поскольку символическую плату в один рубль за уступаемое право требования нельзя расценивать иначе как дарение, в то время как п. 4 ст. 575 ГК РФ запрещает дарение в отношениях между коммерческими организациями.

Итак, продажа имущества по цене явно ниже рыночной представляет собой частичное дарение (в части разницы между рыночной ценой и оплаченной долей).

Также отметим, что разницу между рыночной ценой товара и договорной применительно к покупателю - физическому лицу Верховный Суд Российской Федерации в Решении от 17 марта 1999 г. квалифицировал как доход в натуральной форме (фактически это то же дарение). Суд отметил: "При приобретении физическим лицом у предприятия, учреждения, организации товара (продукции) по ценам ниже рыночных физическое лицо получает натуральный доход в виде части товара (продукции), стоимость которой составляет разницу между рыночной ценой на указанный товар (продукцию) и ценой его приобретения физическим лицом.

Таким образом, при покупке товара (продукции) по ценам ниже рыночных физическое лицо получает доход в натуральной форме, а не в виде материальной выгоды".

Несмотря на то что в настоящее время такая ситуация регламентируется пп. 2 и 3 п. 1 ст. 212 НК РФ как получение материальной выгоды, причем исключительно при сделках между взаимозависимыми лицами, с точки зрения ГК РФ такая операция все равно представляет собой дарение неоплаченной части товара. Правда, в отношениях с физическими лицами ГК РФ это не запрещает.

Споры о применении явно заниженных договорных цен неоднократно рассматривались высшими судебными инстанциями. К примеру, в Определении ВС РФ от 2 апреля 2001 г. по делу N 18-В01-3к речь шла о признании недействительным договора купли-продажи квартиры как ничтожной сделки, поскольку она была совершена лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, а лицо, купившее квартиру по явно заниженной цене, не может считаться добросовестным приобретателем.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 27 августа 2002 г. N 1720/02 рассматривалась сделка, совершенная генеральным директором общества, где рыночная стоимость отчужденного имущества на момент совершения сделки была в 3,5 раза больше, чем стоимость имущества по оспариваемым договорам купли-продажи.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 28 декабря 2004 г. N 11509/04 упоминается кабальная сделка. Указанная в договоре цена работ якобы явно занижена по сравнению с аналогичными договорами. Справедливости ради отметим: высшая судебная инстанция внимательно прочитала спорный договор, которым было предусмотрено, что договорная цена является приблизительной и в дальнейшем, после выхода проектно-сметной документации и утверждения окончательной цены заказчиком, будет откорректирована. Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что давать сравнительную оценку стоимости работ оснований нет, так как в окончательном виде она договором не определена.

Подведем итог: хотя формально ГК РФ и не регламентирует вопросы ценообразования в отношениях между коммерческими организациями, фактически Кодекс все-таки регулирует ценообразование в данной сфере, не допуская необоснованного снижения коммерческими организациями договорной цены относительно разумной и справедливой рыночной цены.

Согласно официальной позиции Секретариата КС РФ, высказанной в Сообщении от 11 октября 2004 г. "Об Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 г. N 169-О", заключаемые налогоплательщиками сделки не должны носить фиктивный характер, у них должна быть вполне конкретная разумная хозяйственная цель. В силу ст. 2 ГК РФ целью предпринимательской деятельности является систематическое извлечение прибыли. При отсутствии подобной цели в конкретной сделке у представителей контролирующих органов возникают вполне обоснованные сомнения, в том числе и в отношении применяемых сторонами цен. На необходимость выявления истинной деловой цели сделки, обусловленной разумными экономическими причинами, обращено внимание и в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53.

Таким образом, недостаточно, чтобы продажная цена имущества просто арифметически превышала его балансовую стоимость. Необходимо обеспечить соответствие договорных цен рыночным на момент реализации. При этом следует иметь в виду, что при определении рыночной стоимости реализуемого имущества учитывается его фактическое состояние, степень износа, которую определяет эксперт.

И последнее. Как полагают многие специалисты, "в основе гражданских правоотношений вообще и договоров в частности лежит принцип эквивалентности" <1>. Этот принцип как раз и должен лежать в основе свободного ценообразования в рыночных условиях, которое на самом деле является не таким уж и свободным.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право. Общие положения. - М.: Статут, 2001. Вместо того чтобы поставить вопрос о ничтожности частичного дарения в отношениях между коммерческими организациями, налоговые органы, "упершись" в ст. 40 НК РФ, пытаются (подчас безуспешно) доначислить продавцам налоги исходя из рыночных цен, доказать которые суду не так уж просто. Широкой общественности известны случаи, когда дорогостоящее имущество по "смешным" ценам переходило из рук в руки, а контролирующие органы не видели в этом ничего противозаконного. Тем не менее ст. 575 ГК РФ позволяет поставить вопрос о ничтожности подобных сделок в отношениях между коммерческими организациями. Кстати, такое понятие, как "смешная" цена", в качестве предмета спора о деловой репутации упоминается в Постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 16 апреля 2007 г. по делу N Ф08-1776/2007 и ФАС Центрального округа от 15 июня 2004 г. по делу N А36-171/8-03. Соблюдение принципа эквивалентности в гражданско-правовых отношениях позволяет сохранить баланс имущественных интересов участников гражданского оборота, а государство (в интересах всего общества) обязано обеспечить данный баланс, не допуская злоупотреблений со стороны руководства отдельных коммерческих организаций. А.Н.Медведев К. э. н., главный аудитор ЗАО "Аудит БТ", член Научно-экспертного совета Палаты налоговых консультантов Т.В.Медведева Генеральный директор ЗАО "Аудит БТ" Подписано в печать 07.09.2007 ————