"Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 3

ДОБРОВОЛЬНОЕ МЕДИЦИНСКОЕ СТРАХОВАНИЕ

В последнее время работодатели все чаще заключают со страховыми организациями договоры, предметом которых является медицинское страхование работников. При этом, как правило, возникают многочисленные вопросы, связанные с принятием данных расходов в налоговом учете и отражением в бухгалтерском. Договоры добровольного медицинского страхования могут быть заключены на разные сроки (более или менее года). В зависимости от срока действия договора налоговый учет расходов по нему имеет свои особенности. Практика показывает, что чаще всего работодатели заключают договоры добровольного медицинского страхования на год, поэтому автор рассматривает наиболее актуальные вопросы по таким договорам, заключенным на этот срок.

Сначала работодатели выбирают страховую организацию, предлагающую необходимый набор медицинских услуг, оказываемых учреждениями здравоохранения при наступлении страхового случая, по оптимальной цене. С выбранной страховой организацией заключается договор. Какие условия следует предусмотреть в нем?

Заключаем договор медицинского страхования

Согласно ст. 940 ГК РФ договор страхования должен быть заключен в письменной форме. Составление договора в иной форме влечет его недействительность. Исключение - договор обязательного государственного страхования.

Страховщик при заключении договора страхования вправе применять разработанные им или объединением страховщиков стандартные формы договора (страхового полиса) по отдельным видам страхования. Часто при заключении договора медицинского страхования используется его стандартная форма, разработанная страховщиком, в этом случае рекомендуем при заключении договора обратить внимание на следующие необходимые сведения:

1) количество застрахованных лиц (к договору должен быть приложен их список);

2) о характере события, на случай наступления которого осуществляется страхование (страхового случая);

3) о размере страховой суммы;

4) о сроке действия договора.

Все эти данные согласно п. 2 ст. 942 ГК РФ являются существенными условиями договора страхования, в случае отсутствия информации хотя бы по одному из них договор может быть признан незаключенным.

Помимо существенных условий, перечисленных в ст. 942 ГК РФ, договор медицинского страхования должен содержать условия, названные в ст. 4 Закона N 1499-1 <1>:

- наименование сторон;

- сроки и порядок внесения страховых взносов;

- перечень медицинских услуг, соответствующих программам добровольного медицинского страхования;

- права, обязанности, ответственность сторон и иные не противоречащие законодательству РФ условия.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Закон РФ от 28.06.1991 N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации". В целях оптимизации налогообложения рекомендуем предусмотреть в договоре следующие дополнительные условия: - возможность уточнять список застрахованных работников (по причине увольнения или в случае принятия на работу других сотрудников); - возможность изменить сумму страховых взносов. Договор медицинского страхования считается заключенным с момента уплаты первого страхового взноса, если условиями договора не установлено иное. В случае утраты страхователем в период действия договора обязательного медицинского страхования прав юридического лица вследствие реорганизации или ликвидации предприятия права и обязанности по договору переходят к его правопреемнику. Обратите внимание: договор нужно заключать со страховой компанией, у которой имеется лицензия на право заниматься медицинским страхованием, выданная Минфином в соответствии с Правилами лицензирования деятельности страховых медицинских организаций, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 29.03.1994 N 251. Признание расходов по договору добровольного страхования Налог на прибыль В силу того что организация (страхователь) страхует работников за счет своих средств, полученных при осуществлении приносящей доход деятельности, у нее возникает вопрос о включении данных затрат в состав расходов при исчислении налога на прибыль. Для того чтобы включить страховые взносы в состав расходов, необходимо соблюдение следующих условий: - добровольное медицинское страхование предусмотрено трудовыми и (или) коллективными договорами (абз. 1 ст. 255 НК РФ); - договор со страховой компанией заключается на срок не менее года (п. 16 ст. 255 НК РФ); - страховая компания должна иметь лицензию на осуществление страховой деятельности (п. 16 ст. 255 НК РФ); - взносы по добровольному медицинскому страхованию не должны превышать 3% от суммы расходов на оплату труда. При расчете предельного размера взносов суммы страховых взносов не учитываются (п. 16 ст. 255 НК РФ). Базу для исчисления предельной суммы таких расходов определяют нарастающим итогом с начала налогового периода начиная с даты вступления в силу договора страхования (п. 3 ст. 318 НК РФ). Порядок включения страховых взносов в расходы зависит от метода определения налога на прибыль. Метод начисления. Для организаций, применяющих этот метод, имеет значение, каким образом они производят уплату страховых взносов по договорам добровольного медицинского страхования. Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней его действия в отчетном периоде. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страховой премии в рассрочку, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде. Кассовый метод. При этом методе вся сумма страховых выплат учитывается в расходах по налогу на прибыль единовременно в день их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ). При исчислении налога на прибыль часто возникают следующие вопросы по поводу признания в качестве расходов затрат на добровольное медицинское страхование. Если в течение срока действия договора медицинского страхования некоторые сотрудники организации увольняются и приходят новые, как учитывать затраты по добровольному медицинскому страхованию? Для ответа на этот вопрос следует обратиться к Письмам Минфина России от 18.12.2006 N 03-03-04/2/260, от 09.11.2006 N 03-03-04/1/747. В них разъяснено, что в случае, если в перечень застрахованных лиц вносились изменения, связанные с приемом и увольнением работников, без изменения существенных условий договора (срок, количество застрахованных и т.п.), страховые взносы по таким договорам принимаются в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Однако в Письме от 13.03.2006 N 03-03-04/2/61 Минфин уточняет, что учитывать при расчете налога на прибыль данные расходы можно только в случае, если договором страхования предусмотрена возможность изменить список застрахованных сотрудников. Признаются ли расходами ранее уплаченные взносы, если договор добровольного медицинского страхования расторгнут до окончания срока действия? Одной из причин досрочного расторжения договора со страховой компанией является ухудшение ее финансового состояния. В этом случае, как считает Минфин, уплаченные страховые взносы по данному договору признаются расходами пропорционально времени его действия (Письмо Минфина России от 05.08.2005 N 03-03-04/1/150). Признаются ли расходами страховые взносы по договорам добровольного медицинского страхования, если предметом такого договора является профилактика болезней страхователей? Из абз. 5 п. 16 ст. 255 НК РФ следует, что расходами признаются страховые взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов работников. Можно ли признавать расходами страховые взносы по договорам добровольного страхования по профилактике болезней, Налоговый кодекс не разъясняет. Писем, излагающих позицию финансовых ведомств по данному вопросу, тоже нет. Для ответа на него рекомендуем обратиться к арбитражной практике. Так, в Постановлении ФАС ЗСО от 20.03.2006 N Ф04-1519/2006(20720-А67-15) суд признал правомерным отнесение к расходам страховых взносов по договорам медицинского страхования по профилактике болезней. Признаются ли расходами страховые взносы по договорам добровольного страхования, заключенным с несколькими страховщиками? В последнее время организации заключают договоры добровольного медицинского страхования с несколькими страховыми организациями. При этом возникают затруднения в признании данных расходов при исчислении налога на прибыль. В абз. 9 п. 16 ст. 255 НК РФ указано, что суммы взносов включаются в состав расходов в размере 3% от суммы расходов на оплату труда. Можно ли признавать расходами страховые взносы, если договоры добровольного медицинского страхования заключены с несколькими страховщиками, Налоговый кодекс не разъясняет. Официальную позицию по данному вопросу финансовые ведомства не изложили, однако мы полагаем, что такие страховые взносы признаются расходами, если их общий размер не превышает 3% от расходов на оплату труда и при этом список сотрудников в договорах не повторяется. Иными словами, с каждым работником заключен только один договор добровольного медицинского страхования. Налог на доходы физических лиц Согласно п. 3 ст. 213 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются суммы страховых взносов, если они вносятся за физических лиц из средств работодателей, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится работодателями по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) их медицинских расходов. Таким образом, при определении базы по НДФЛ не учитываются страховые выплаты по договорам, предусматривающим возмещение вреда здоровью и медицинских расходов. Обратите внимание: Законом N 216-ФЗ п. 3 ст. 213 НК РФ изменен, начиная с 01.01.2008 он будет иметь следующую формулировку: при определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей либо из средств организаций или индивидуальных предпринимателей, не являющихся работодателями в отношении тех физических лиц, за которых они вносят страховые взносы, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования или договорам добровольного пенсионного страхования. Поскольку договоры по добровольному медицинскому страхованию относятся к договорам личного страхования, то страховые взносы по ним и после 01.01.2008 не будут подлежать обложению НДФЛ. Сотрудники финансового ведомства полагают, что НДФЛ не начисляется только в том случае, если страховщики не производят выплаты застрахованным работникам (Письмо Минфина России от 02.08.2006 N 03-05-01-04/238). ЕСН и пенсионные взносы Со страховых взносов на добровольное медицинское страхование ЕСН не уплачивается, если договор заключен на срок не менее одного года (пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ). Выплаты по договорам добровольного медицинского страхования следует отразить в индивидуальных карточках по ЕСН. Их рекомендуемые формы утверждены Приказом МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443 "Об утверждении унифицированных форм индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и Порядка их заполнения". Данные карточки заводятся на каждого сотрудника организации. Объекты обложения пенсионными взносами и ЕСН совпадают (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"), поэтому нет необходимости начислять пенсионные взносы с суммы страховых взносов, если договор со страховой компанией заключен на срок не менее одного года. Взносы на травматизм В соответствии с п. 20 Постановления Правительства РФ от 07.07.1999 N 765 не начисляются страховые взносы в ФСС РФ на суммы страховых платежей (взносов), уплачиваемых работодателем по договорам добровольного медицинского страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, если договором не предусмотрены страховые выплаты застрахованным лицам без наступления страхового случая. (Окончание см. "Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 4) Т.Обухова Эксперт журнала "Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение" Подписано в печать 06.09.2007 ————