"Финансовая газета", 2007, N 36

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РАСХОДОВ

НА ПРОВЕДЕНИЕ НАУЧНЫХ ИССЛЕДОВАНИЙ

И (ИЛИ) ОПЫТНО-КОНСТРУКТОРСКИХ РАЗРАБОТОК

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета", 2007, N 35)

Налоговый учет затрат по завершенным НИОКР

Расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки определены гл. 25 НК РФ (пп. 4 п. 1 ст. 253 НК РФ) в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и учитываются при налогообложении в порядке, установленном ст. 262 НК РФ (табл. 1).

Таблица 1

Сравнительный анализ правил налогового учета расходов

на НИОКР в течение 2002 - 2007 гг.

     
   —————————————————————T———————————————————————————————————————————¬
   |       Период       |          Порядок учета для целей          |
   |                    |     налогообложения расходов на НИОКР     |
   |                    +—————————————————————T—————————————————————+
   |                    |        давшие       |      не давшие      |
   |                    |    положительный    |    положительного   |
   |                    |      результат      |      результата     |
   +————————————————————+—————————————————————+—————————————————————+
   |   2002 — 2005 гг.  |В течение трех лет   |В течение трех лет   |
   |                    |в полном объеме      |в размере не более   |
   |                    |                     |70% осуществленных   |
   |                    |                     |расходов             |
   +————————————————————+—————————————————————+—————————————————————+
   |2006 г. (Федеральный|В течение двух лет   |В течение трех лет   |
   |закон от 06.06.2005 |в полном объеме      |в полном объеме      |
   |N 58—ФЗ)            |                     |                     |
   +————————————————————+—————————————————————+—————————————————————+
   |2007 г. (Федеральный|В течение одного года|В течение одного года|
   |закон от 27.07.2006 |в полном объеме      |в полном объеме      |
   |N 144—ФЗ)           |                     |                     |
   L————————————————————+—————————————————————+——————————————————————
   

Порядок учета расходов на НИОКР будет зависеть от того, когда завершены такие работы. Введенный с 2007 г. порядок учета расходов на указанные работы можно применять лишь к тем договорам на выполнение НИОКР, дата начала признания расходов по которым приходится на 2007 г. Поэтому расходы на НИОКР, которые завершены до 2007 г., например в 2006 г., списываются в порядке, действовавшем в 2006 г. При этом согласно п. 5 ст. 262 НК РФ после завершения НИОКР и получения положительного результата, которому в соответствии с Патентным законом Российской Федерации предоставляется правовая охрана, он учитывается в качестве нематериального актива.

Пунктом 3 ст. 257 НК РФ определено, что стоимость нематериального актива, созданного организацией, определяется как сумма фактических расходов на его создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на оплату услуг сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств).

В соответствии с п. 2 ст. 258 НК РФ определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).

В соответствии со ст. 3 Патентного закона Российской Федерации патент на изобретение действует до истечения 20 лет с даты подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности.

Таким образом, срок полезного использования нематериального актива - патента на изобретение для целей налогообложения прибыли составляет 20 лет.

Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ амортизация по нематериальным активам начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором они были введены в эксплуатацию.

В учетной политике для целей налогообложения прибыли должны быть определены срок полезного использования объекта нематериального актива и порядок начисления амортизации по нему (Письмо УМНС по г. Москве от 23.09.2004 N 24-11/61606).

Далее представлены типовые бухгалтерские записи по операциям, связанным с НИОКР (табл. 2).

Таблица 2

Учет операций, связанных с НИОКР

     
   —————————————————————————T———————————————————————————————————————¬
   |   Содержание операции  |        Корреспонденция счетов         |
   |                        +———————————————————T———————————————————+
   |                        |       Дебет       |       Кредит      |
   +————————————————————————+———————————————————+———————————————————+
   |                 Формирование расходов на НИОКР                 |
   +————————————————————————T———————————————————T———————————————————+
   |Отражена в качестве     |08 (субсчет 8      |         60        |
   |внеоборотных активов    |"Выполнение научно—|                   |
   |фактическая стоимость   |исследовательских, |                   |
   |выполненных НИОКР       |опытно—            |                   |
   |                        |конструкторских и  |                   |
   |                        |технологических    |                   |
   |                        |работ")            |                   |
   +————————————————————————+———————————————————+———————————————————+
   |Отражен НДС, относящийся|         19        |         60        |
   |к НИОКР                 |                   |                   |
   +————————————————————————+———————————————————+———————————————————+
   |Отражены работы и услуги|08 (субсчет 8      |      60 (76)      |
   |сторонних организаций,  |"Выполнение научно—|                   |
   |связанные с НИОКР       |исследовательских, |                   |
   |(например, расходы по   |опытно—            |                   |
   |регистрации результата  |конструкторских и  |                   |
   |работ)                  |технологических    |                   |
   |                        |работ")            |                   |
   +————————————————————————+———————————————————+———————————————————+
   |Отражен НДС по          |         19        |      60 (76)      |
   |дополнительным работам  |                   |                   |
   |и услугам               |                   |                   |
   +————————————————————————+———————————————————+———————————————————+
   |          Если результат НИОКР — нематериальный актив           |
   |                     или основное средство                      |
   +————————————————————————T———————————————————T———————————————————+
   |Оприходован             |      04 (01)      |08 (субсчет 8      |
   |нематериальный актив    |                   |"Выполнение научно—|
   |(основное средство)     |                   |исследовательских, |
   |                        |                   |опытно—            |
   |                        |                   |конструкторских и  |
   |                        |                   |технологических    |
   |                        |                   |работ")            |
   +————————————————————————+———————————————————+———————————————————+
   |НДС по НИОКР и          |68 (субсчет        |         19        |
   |дополнительным работам и|"Расчеты с бюджетом|                   |
   |услугам принят к вычету |по НДС")           |                   |
   |(при условии их оплаты) |                   |                   |
   +————————————————————————+———————————————————+———————————————————+
   |        Если результат НИОКР — иные внеоборотные активы,        |
   |                 не подлежащие правовой охране                  |
   +————————————————————————T———————————————————T———————————————————+
   |Списана часть расходов  |      20 (23)      |08 (субсчет 8      |
   |на НИОКР (в течение     |                   |"Выполнение научно—|
   |срока использования     |                   |исследовательских, |
   |результата работ)       |                   |опытно—            |
   |                        |                   |конструкторских и  |
   |                        |                   |технологических    |
   |                        |                   |работ")            |
   +————————————————————————+———————————————————+———————————————————+
   |Списана оставшаяся часть|       91—2        |08 (субсчет 8      |
   |расходов на НИОКР, если |                   |"Выполнение научно—|
   |организация решила      |                   |исследовательских, |
   |досрочно прекратить     |                   |опытно—            |
   |использование результата|                   |конструкторских и  |
   |работ                   |                   |технологических    |
   |                        |                   |работ")            |
   L————————————————————————+———————————————————+————————————————————
   

Авторское право Здесь следует обратить внимание на то, что в соответствии со ст. 8 Патентного закона Российской Федерации права на изобретение, полезную модель, промышленный образец подтверждают патент на изобретение и промышленный образец либо свидетельство на полезную модель. Право на получение патента на изобретение, полезную модель, промышленный образец, созданные работником в связи с выполнением им своих служебных обязанностей или в результате полученного от работодателя конкретного задания, принадлежит работодателю, если договором между ними не предусмотрено иное. Статьей 32 Закона от 31.05.1991 N 2213-1 "Об изобретениях в СССР" предусмотрено, в частности, что вознаграждение за использование изобретения в течение срока действия патента выплачивается автору на основе договора работодателем, получившим патент в соответствии с п. 2 ст. 4 указанного Закона, или его правопреемником в размере не менее 15% прибыли (соответствующей части дохода), ежегодно получаемой патентообладателем от его использования, а также не менее 20% выручки от продажи лицензии без ограничения максимального размера вознаграждения. Вознаграждение за использование изобретения, полезный эффект от которого не выражается в прибыли или доходе, выплачивается автору в размере не менее 2% доли себестоимости продукции (работ и услуг), приходящейся на данное изобретение. Величина процента определяется предприятием по соглашению с автором. Автору изобретения, патент на которое выдан предприятию, патентообладателем в месячный срок с даты получения им патента выплачивается поощрительное вознаграждение, которое не учитывается при последующих выплатах. Размер поощрительного вознаграждения за изобретение (независимо от количества соавторов) должен быть не менее среднего месячного заработка работника данного предприятия. При этом следует учитывать, что сведения об использовании изобретения и выплачиваемом вознаграждении вносятся патентообладателем в удостоверение автора изобретения. Согласно ст. 34 Закона N 2213-1 предприятие-патентообладатель и предприятие-лицензиат выплачивают лицам (в том числе не работающим на данном предприятии), содействовавшим созданию и использованию изобретения, вознаграждение независимо от других видов выплат. Сумма вознаграждения, выплачиваемого всем содействовавшим лицам, устанавливается в размере не менее 30% прибыли (соответствующей части дохода), получаемой предприятием от использования изобретения, а за изобретение, полезный эффект от которого не выражается в прибыли или доходе, - в размере не менее 4% доли себестоимости продукции (работ и услуг), приходящейся на данное изобретение, и выплачивается в течение трех лет с даты начала использования изобретения. Важно иметь в виду, что указанные проценты являются нижней (минимальной) границей размера авторского вознаграждения, максимальный размер которого не ограничен, поэтому фактические проценты выплаты авторского вознаграждения определяются организацией-патентообладателем по согласованию с автором (авторами) самостоятельно. Л.Галиакберова Ведущий аудитор ООО "Кредери" Подписано в печать 05.09.2007 ————