"Аудит и налогообложение", 2007, N 9

Вопрос: Организация ежемесячно приобретает партию бутилированной воды (200 бутылей) стоимостью 2360 руб. (в том числе НДС - 360 руб.). Устройство для розлива воды (кулер) установила специализированная организация. Плата за установку не взималась. Как операции по приобретению бутилированной воды признаются в бухгалтерском и налоговом учете?

Ответ: Расходы на приобретение питьевой воды в бухгалтерском учете учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности как материальные затраты (п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В соответствии с п. 9 ПБУ 10/99 расходы по обычным видам деятельности включаются организацией при формировании финансового результата в себестоимость проданной продукции.

Партия бутилированной воды принимается к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов в размере фактической себестоимости (в сумме, уплачиваемой в соответствии с договором поставщику, без учета НДС) и отражается по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции с кредитом счета 60 (п. п. 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

По мере отпуска питьевой воды сотрудникам организации ее фактическая себестоимость списывается со счета 10 в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" (Инструкция по применению Плана счетов).

Сумма НДС, предъявленная поставщиком питьевой воды, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Принятие к вычету соответствующих сумм НДС производится организацией при наличии права на вычет согласно ст. ст. 171 и 172 НК РФ и отражается по кредиту счета 19 в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).

Судебная практика свидетельствует, что затраты на приобретение питьевой воды для сотрудников могут быть включены в состав расходов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли, на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку данные затраты связаны с необходимостью создания работникам нормальных условий труда.

Необходимость приобретения питьевой воды обусловлена трудовым процессом, и, следовательно, затраты на приобретение воды могут быть признаны расходами, связанными с производством и реализацией (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2006 N А56-34718/2005).

Между тем согласно Письму Минфина России от 02.12.2005 N 03-03-04/1/408 при решении вопроса об отнесении затрат, связанных с мероприятиями по обеспечению нормальных условий труда, техники безопасности, в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, необходимо четко определить экономическую оправданность указанных расходов, производственный характер их осуществления (установить, связаны ли эти затраты с производственной деятельностью, направленной на получение дохода).

В связи с этим, по мнению Минфина России, расходы на приобретение питьевой воды и аренду кулера могут приниматься в уменьшение суммы доходов, полученных предприятием при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, только в случае, если по заключению санитарно-эпидемиологической службы вода в водопроводе непригодна для питья.

Как указано в Письме Управления МНС России по г. Москве от 29.09.2003 N 26-12/54118, расходы на покупку питьевой воды не являются экономически обоснованными и не уменьшают налоговую базу по прибыли, поскольку они не поименованы в ст. 163 ТК РФ, в которой приводятся обязанности работодателя, связанные с обеспечением работникам нормальных условий труда.

Учитывая, что в рассматриваемой ситуации по заключению санитарно-эпидемиологической службы вода в водопроводе пригодна для питья, во избежание налоговых рисков организации не следует включать расходы на покупку питьевой воды в состав расходов для целей налогообложения прибыли.

Следовательно, признанные в бухгалтерском учете расходы на приобретение питьевой воды не учитываются в налоговом учете.

У организации по расходам, связанным с приобретением воды, возникают постоянные разницы. Соответствующие этим разницам постоянные налоговые обязательства отражаются по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (на отдельном субсчете) и кредиту счета 68 (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

     
   ———————————————————————————T—————T——————T——————T—————————————————¬
   |    Содержание операций   |Дебет|Кредит|Сумма,|    Первичный    |
   |                          |     |      | руб. |     документ    |
   +——————————————————————————+—————+——————+——————+—————————————————+
   |Оплачено приобретение     |  60 |  51  |2360  |Выписка банка по |
   |питьевой воды             |     |      |      |расчетному счету |
   +——————————————————————————+—————+——————+——————+—————————————————+
   |Оприходована приобретенная|  10 |  60  |2000  |Акт приемки—     |
   |партия бутилированной воды|     |      |      |передачи,        |
   |                          |     |      |      |накладная        |
   +——————————————————————————+—————+——————+——————+—————————————————+
   |Отражен предъявленный     |  19 |  60  | 360  |Счет—фактура     |
   |поставщиком НДС           |     |      |      |                 |
   +——————————————————————————+—————+——————+——————+—————————————————+
   |Суммы НДС приняты к вычету|  68 |  19  | 360  |Счет—фактура     |
   +——————————————————————————+—————+——————+——————+—————————————————+
   |По мере отпуска питьевой воды                                   |
   +——————————————————————————T—————T——————T——————T—————————————————+
   |Расходы на приобретение   |  26 |  10  | 100  |Требование—      |
   |питьевой воды включены    |     |      |      |накладная        |
   |в состав общехозяйственных|     |      |      |                 |
   |(2000 руб. : 200 шт.)     |     |      |      |                 |
   +——————————————————————————+—————+——————+——————+—————————————————+
   |Отражено образование      |  99 |  68  |   2,4|Бухгалтерская    |
   |постоянного налогового    |     |      |      |справка—расчет   |
   |обязательства (2000 руб. x|     |      |      |                 |
   |24% : 200 шт.)            |     |      |      |                 |
   L——————————————————————————+—————+——————+——————+——————————————————
   

Ю.Лермонтов Консультант Минфина России Подписано в печать 31.08.2007 ————