"Аудит и налогообложение", 2007, N 9

ОСОБЕННОСТИ ТРАНСПОРТИРОВКИ ПО ТРУБОПРОВОДАМ

Организация, занимающаяся транспортировкой продукции по магистральным трубопроводам, осуществляет внешнеторговую деятельность, поэтому должна получить лицензию. Постановлением Правительства РФ от 09.06.2005 N 364 "Об утверждении Положений о лицензировании в сфере внешней торговли товарами и о формировании и ведении Федерального банка выданных лицензий" утверждено Положение о лицензировании в сфере внешней торговли товарами (далее - Положение о лицензировании в сфере внешней торговли).

Минэкономразвития России через свои территориальные органы (далее - лицензирующие органы) выдает участникам внешнеторговой деятельности следующие виды лицензий:

- разовую лицензию - документ, который выдается заявителю на основании договора (контракта), оформившего внешнеторговую сделку, предметом которой является экспорт или импорт отдельного вида товара в определенном количестве. Срок действия разовой лицензии не может превышать одного года со дня ее выдачи. В случае если в отношении товара введены временные количественные ограничения, срок действия такой лицензии заканчивается 1 января следующего года;

- генеральную лицензию - документ, который выдается заявителю на основании решения Правительства РФ и разрешающий экспорт и (или) импорт отдельного вида товара в определенном количестве. Срок действия генеральной лицензии не может превышать одного года со дня ее выдачи. В случае если в отношении товара введены временные количественные ограничения, срок действия такой лицензии заканчивается 1 января следующего года;

- исключительную лицензию - документ, который предоставляет заявителю исключительное право на экспорт и (или) импорт отдельного вида товара, определенное соответствующим федеральным законом.

Форма бланка лицензии утверждена Приказом Минэкономразвития России от 06.10.2005 N 251 "О мерах по выполнению Постановления Российской Федерации от 9 июня 2005 года N 364 "Об утверждении Положений о лицензировании в сфере внешней торговли товарами и о формировании и ведении Федерального банка выданных лицензий" (далее - Приказ N 251).

Для получения лицензии заявитель должен представить в лицензирующий орган следующие документы:

- заявление по форме, утвержденной Приказом N 251, по одному экземпляру на бумажном и магнитном носителе;

- копию договора (контракта), оформившего внешнеторговую сделку (в случае оформления разовой лицензии), заверенную подписью и печатью заявителя;

- копию свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, заверенную подписью и печатью заявителя;

- другие документы, если они определены законодательством РФ.

Лицензирующий орган обязан зарегистрировать в установленном порядке документы, представленные заявителем, и в срок до 20 дней со дня регистрации документов принять решение о выдаче или об отказе в выдаче лицензии. Уведомление об отказе в выдаче лицензии, содержащее мотивированное обоснование отказа, направляется заявителю.

При изменении организационно-правовой формы, наименования, места регистрации заявителя - юридического лица, фамилии, имени, отчества, места жительства заявителя - индивидуального предпринимателя или утрате лицензии заявитель (лицензиат) обязан не позднее чем через 15 дней представить в соответствующий лицензирующий орган письмо с просьбой о переоформлении лицензии с приложением нового заявления, а также документов, подтверждающих такие изменения или утрату лицензии.

Лицензирующий орган обязан выдать переоформленную лицензию в срок до пяти дней со дня регистрации документов заявителя. Внесение изменений в выданную лицензию не допускается (п. 9 Положения о лицензировании в сфере внешней торговли).

Заявителю может быть отказано в выдаче лицензии по следующим основаниям:

- в случае неправильного оформления заявления о предоставлении лицензии;

- в случае сообщения недостоверной информации;

- в случае исчерпания квоты.

Лицензирующий орган, выдавший лицензию, имеет право принимать решение о приостановлении действия выданной лицензии или об ее аннулировании в случае представления лицензиатом соответствующего заявления, а также при нарушении лицензиатом условий лицензии. Уведомление о приостановлении действия выданной лицензии или об ее аннулировании направляется лицензиату, а также в Федеральную таможенную службу с обоснованием причин принятия такого решения.

Уведомление о возобновлении действия выданной лицензии направляется лицензиату, а также в Федеральную таможенную службу с обоснованием причин принятия такого решения в срок до 5 дней со дня принятия решения о приостановлении действия выданной лицензии.

За рассмотрение заявления о предоставлении лицензии, предоставление лицензии и переоформление документа, подтверждающего наличие лицензии, уплачивается государственная пошлина в следующих размерах (ст. 333.33 НК РФ):

- за рассмотрение заявления о предоставлении лицензии - 300 руб.;

- за предоставление лицензии - 1000 руб.;

- за переоформление документа, подтверждающего наличие лицензии, - 100 руб.

Лицензия не может быть передана лицензиатом другому лицу. Отсутствие лицензии является основанием для отказа в выпуске товаров таможенными органами РФ (п. 15 Положения о лицензировании в сфере внешней торговли).

Согласно п. 16 Положения о лицензировании в сфере внешней торговли лицензиат обязан представить оригинал лицензии и заверенную копию лицензии в:

- таможенный орган РФ - в случае если таможенное оформление товара будет производиться только в этом таможенном органе РФ;

- таможенный орган РФ по месту нахождения лицензиата - в случае если таможенное оформление будет производиться в нескольких таможенных органах РФ.

Если лицензиату выдана разовая лицензия, то он обязан в 10-дневный срок после окончания срока ее действия представить в выдавший ее лицензирующий орган фотокопию оригинала лицензии, на котором проставлялись отметки таможенных органов РФ о фактическом объеме товара, пропущенного через таможенную границу РФ.

Решения и действия лицензирующего органа могут быть обжалованы лицензиатом в установленном порядке (п. 18 Положения о лицензировании в сфере внешней торговли).

Документы, подтверждающие предоставление услуг

Перечень документов, подтверждающих выполнение работ, предоставление услуг и прав при совершении внешнеторговых сделок, утвержден Приказом МВЭС России 01.07.1997 N 10-83/2508, ГТК России 09.07.1997 N 01-23/13044, ВЭК России 03.07.1997 N 07-26/3628.

Согласно данному Перечню документами, подтверждающими выполнение услуг по транспортировке по трубопроводам и по передаче электроэнергии, являются:

- акт приемки-сдачи;

- счет/счет-фактура.

Поскольку результат оказания услуги не имеет материального выражения, ввоз услуги невозможно подтвердить таможенной декларацией, и в этом случае она не оформляется.

Для внешнеторговых контрактов, заключаемых на импорт услуг, не предусмотрено паспорта импортной сделки. Эти паспорта оформляются лишь для операций по импорту товаров на таможенную территорию РФ.

В Приказе Федеральной таможенной службы от 04.05.2006 N 422 "О контроле документов, связанных с применением процедуры перемещения товаров трубопроводным транспортом" определены меры по обеспечению такого контроля.

НДС при экспорте услуг

Обложение НДС услуг по транспортировке продукции трубопроводным транспортом зависит от определения места реализации данных услуг. Если услуги оказываются на территории России, то они облагаются НДС по налоговой ставке 18%.

Если услуги по транспортировке не оказываются на территории России, то они не облагаются НДС и по ним не вычитается "входной" НДС на основании ст. 146 НК РФ и пп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ.

Когда возникает необходимость выявления объекта налогообложения по НДС по услугам для применения налоговой ставки 0%, необходимо обратить внимание на пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ. Согласно данному подпункту налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в пп. 1 п. 1.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ ставка 0% применяется также и в отношении работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией экспортных товаров и товаров, ввозимых в особые экономические зоны. Причем эта норма распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы РФ или ввозимых на ее территорию товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Данная норма несколько изменена с 1 января 2006 г. Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ).

Заметим, что и в "старой", и в "новой" редакциях данного подпункта ст. 164 НК РФ имеются слова "и иные подобные работы (услуги)" и "непосредственно связанных с". Наличие этих слов и до внесенных изменений позволяло налогоплательщику доказывать (через суд), что работы, услуги (названные в данном подпункте), непосредственно связанные с производством и реализацией товаров на экспорт, подлежат обложению НДС по ставке 0%.

Сейчас ситуация упростилась, так как теперь в этом подпункте прямо поименованы:

- работы (услуги) по организации перевозок;

- работы (услуги) по сопровождению перевозок;

- работы (услуги) по самой перевозке вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ товаров (странно, но факт, что сама перевозка ранее в перечне работ (услуг) поименована не была, была только транспортировка);

- работы (услуги) по организации вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ товаров (что здесь имели в виду законодатели, пока остается неясным, может быть, учет и сортировку товаров, а может, что-то другое).

Как положительный момент отметим, что с 1 января 2006 г. не важно, кто выполняет эти работы (оказывает услуги) - российский перевозчик, просто российская организация или индивидуальный предприниматель, так как для оказания иных услуг, например по погрузке, совершенно не обязательно быть именно перевозчиком.

Исходя из анализа ст. 164 НК РФ, при экспорте товаров рекомендуем плательщикам НДС (не являющимся перевозчиками на железнодорожном транспорте) заявлять ставку 0% одновременно по двум основаниям: согласно пп. 2 и 9 п. 1 ст. 164 НК РФ, так как в случае судебного разбирательства это значительно увеличит шансы налогоплательщика.

Если налогоплательщик осуществляет импорт товаров, рекомендуем плательщикам НДС (не являющимся перевозчиками на железнодорожном транспорте) заявлять ставку 0% согласно пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ и в договорах оговаривать, что налогоплательщик не является перевозчиком, что может помочь в неизбежном судебном разбирательстве.

Обращаем внимание: в торговле с Республикой Беларусь налоговые отношения сторон регулируются не гл. 21 НК РФ, а нормами Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг". Неотъемлемой частью данного Соглашения является Положение о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между РФ и Республикой Беларусь. Исходя из этого, право на подтверждение ставки 0% по экспорту в Республику Беларусь предоставляется в соответствии с нормами Соглашения.

Однако нормы указанного Соглашения распространяются лишь на товары, местом происхождения которых является территория России или Республики Беларусь. На это указано в Федеральном законе от 28.12.2004 N 181-ФЗ "О ратификации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг".

Порядок применения ставки 0% при вывозе российских товаров с территории РФ на территорию Республики Беларусь разъяснил Минфин России в Письме от 12.07.2007 N 03-07-13/1-16.

Таким образом, если страной происхождения товаров является любая другая страна, то при экспорте товаров налогоплательщик должен руководствоваться ст. 164 НК РФ.

Следует заметить, что до 1 января 2006 г. налогоплательщики, вывозящие на экспорт в Республику Беларусь товары нероссийского происхождения, должны были использовать ставку 10% или 18% (Письма Минфина России от 21.11.2005 N 03-04-08/320 и от 03.08.2006 N 03-04-13/1/08).

Закон N 119-ФЗ внес изменения и в ст. 165 НК РФ, установив перечень документов, представляемых в налоговый орган. Поэтому с 1 января 2006 г. налогоплательщики, реализующие в Республику Беларусь товары, местом происхождения которых является территория иностранного государства, вправе использовать ставку 0%.

Плательщику НДС при применении ставки 0% особое внимание следует уделить Письму ФНС России от 13.01.2006 N ММ-6-03/18@, согласно которому применение ставки 0% при оказании услуг по перевозке (транспортировке) экспортных товаров является не только правом налогоплательщика, но и обязанностью, установленной ст. 164 НК РФ. Поэтому использование ставки 18% является неправомерным, в связи с чем налогоплательщик, использующий при экспорте ставку, отличную от 0%, не имеет права на вычеты сумм "входного" налога.

Для того чтобы воспользоваться ставкой 0%, перевозчик (иное лицо) должен представить в налоговый орган документы, перечисленные в п. 4 ст. 165 НК РФ, а именно:

- контракт (копию контракта), заключенный налогоплательщиком с иностранным или российским лицом на выполнение работ (оказание услуг);

- выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя работ (услуг) на счет налогоплательщика в российском банке;

- таможенную декларацию (ее копию) с отметками российского таможенного органа, который производил таможенное оформление вывоза, и пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы территории РФ.

При экспорте товаров трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи представляется полная таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, подтверждающими факт помещения товаров под таможенный режим экспорта. Это связано с тем, что при данном способе транспортировки в отличие от обычного экспорта не предусмотрено таможенное оформление товара, при котором оформляется таможенная декларация, содержащая отметки таможенного органа, осуществившего выпуск товаров, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт, через который этот товар вывозится за территорию РФ;

- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории РФ.

Следует иметь в виду, что копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории РФ, могут не представляться в случае вывоза товаров в таможенном режиме экспорта трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи.

При оказании услуг по транспортировке продукции трубопроводным транспортом надо обратить внимание на пп. 3 п. 4 ст. 165 НК РФ, согласно которому таможенная декларация (ее копия) представляется в случае перемещения товаров трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи, оказания услуг, непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой) товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита, с учетом особенностей, предусмотренных пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ. В этом случае отметка пограничного таможенного органа делается при поступлении от экспортера нефти, нефтепродуктов и т.д. только после представления полной таможенной декларации, так как согласно п. 22 Инструкции о таможенном оформлении товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ трубопроводным транспортом и по линиям электропередачи, утвержденной Приказом ГТК России от 15.09.2003 N 1013 "О таможенном оформлении товаров, перемещаемых трубопроводным транспортом и по линиям электропередачи", декларант представляет в таможенный орган, производивший таможенное оформление товара, одну или несколько надлежащим образом заполненных полных ГТД за каждый календарный месяц поставки товаров. Полная ГТД должна быть подана не позднее 20-го числа месяца, следующего за каждым календарным месяцем поставки товаров.

При подаче в таможенный орган полной таможенной декларации декларант представляет документы, которые не были представлены на момент подачи временной таможенной декларации (счета-фактуры (инвойсы), акты о фактических поставках товаров либо их копии, заверенные декларантом, и иные имеющиеся у него документы).

Таможенные платежи

Таможенные платежи - это таможенная пошлина, налоги, таможенные сборы, сборы за выдачу лицензий и другие платежи, взимаемые в установленном порядке таможенными органами РФ. Таможенные платежи и их виды установлены ст. 318 ТК РФ.

К таможенным платежам относятся:

- ввозная таможенная пошлина;

- вывозная таможенная пошлина;

- налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию РФ;

- акциз, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию РФ;

- таможенные сборы.

Согласно ст. 5 Закона РФ от 21.05.1993 N 5003-1 "О таможенном тарифе" таможенная пошлина представляет собой обязательный взнос, взимаемый таможенными органами РФ при ввозе товара на ее таможенную территорию или вывозе товара с этой территории и являющийся неотъемлемым условием такого ввоза или вывоза.

Статьей 146 НК РФ установлено, что ввоз товаров на таможенную территорию РФ является объектом обложения НДС. Перечень товаров, не подлежащих обложению НДС при ввозе товаров на территорию РФ, определен ст. 150 НК РФ. Особенности налогообложения при ввозе товаров в зависимости от избранного таможенного режима установлены п. 1 ст. 151 НК РФ. Налоговая база при ввозе товаров определяется в соответствии с гл. 21 НК РФ и таможенным законодательством РФ.

Ввоз подакцизных товаров является объектом налогообложения акцизами на основании пп. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ. Согласно ст. 183 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) ввоз подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность. Особенности налогообложения акцизом при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ в зависимости от выбранного таможенного режима установлены ст. 185 НК РФ. Определение налогооблагаемой базы производится в соответствии со ст. 191 НК РФ.

Таможенный сбор, согласно пп. 31 п. 1 ст. 11 ТК РФ, представляет собой платеж, уплата которого является одним из условий совершения таможенными органами действий, связанных с таможенным оформлением, хранением и сопровождением товаров.

В целях защиты экономических интересов России к ввозимым на ее таможенную территорию товарам в соответствии с законодательством РФ о специальных защитных, антидемпинговых и компенсационных мерах могут временно применяться особые пошлины: специальная; антидемпинговая; компенсационная.

Согласно п. 3 ст. 318 ТК РФ эти пошлины, устанавливаемые при осуществлении внешней торговли товарами, взимаются по правилам, предусмотренным для взимания ввозной таможенной пошлины.

Пунктом 2 ст. 319 ТК РФ предусмотрены случаи, когда таможенные пошлины и налоги не уплачиваются. Это происходит, когда:

- товары не облагаются таможенными пошлинами и налогами; в отношении товаров предоставлено условное полное освобождение от уплаты таможенных пошлин и налогов - в период действия такого освобождения и при соблюдении условий, в связи с которыми такое освобождение предоставлено;

- общая таможенная стоимость товаров, ввозимых на таможенную территорию РФ в течение одной недели в адрес одного получателя, не превышает 5000 руб.;

- до выпуска товаров для свободного обращения и при отсутствии нарушений лицами требований и условий, установленных ТК РФ, иностранные товары оказались уничтоженными или безвозвратно утерянными вследствие аварии или действия непреодолимой силы либо в результате естественного износа или убыли при нормальных условиях транспортировки, хранения или использования (эксплуатации);

- товары обращаются в федеральную собственность в соответствии с ТК РФ и другими федеральными законами.

Тарифы на услуги по транспортировке продукции по системам магистрального трубопроводного транспорта утверждаются федеральным органом исполнительной власти по регулированию естественных монополий. При этом учитываются экономически обоснованные затраты и прибыль, а также обеспечение эксплуатирующих организаций систем магистрального трубопроводного транспорта финансовыми ресурсами, необходимыми для обеспечения надежного и безопасного функционирования и развития сети их трубопроводов. Особенности государственного регулирования тарифов на услуги магистральных газопроводов установлены Федеральным законом от 31.03.1999 N 69-ФЗ "О газоснабжении в Российской Федерации".

Организация - собственник системы магистрального трубопроводного транспорта в целях осуществления расчетов между организациями, входящими в данную систему, может устанавливать внутренние расчетные тарифы на услуги по транспортировке продукции по трубопроводам данной системы.

Тарифы на услуги по транспортировке продукции по системам магистрального трубопроводного транспорта не должны быть дискриминационными по отношению к любому грузоотправителю.

Пример. Предприятие через декларанта в конце каждого месяца подает временную ГТД на партию нефти (вывоз по трубопроводам и морским путем) на следующий месяц (например, в июне на июль), уплатив предварительно таможенную пошлину и сбор за таможенное оформление. Отметка на ВГТД: выпуск разрешен 30 июня 2007 г., при этом постоянная ГТД подается в ФТС с задержкой в один месяц по факту вывоза нефти, в которой ставка таможенной пошлины уже другая, то есть которая действует на дату подачи ПГТД.

Согласно п. 5 ст. 138 Таможенного кодекса (ТК РФ) ставки вывозных таможенных пошлин применяются на день принятия таможенным органом временной таможенной декларации.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 319 ТК РФ при вывозе товаров с таможенной территории РФ обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов возникает с момента подачи таможенной декларации или совершения действий, непосредственно направленных на вывоз товара с таможенной территории РФ.

Как указано в п. 1 ст. 138 ТК РФ, при вывозе с таможенной территории РФ российских товаров, в отношении которых не могут быть представлены точные сведения, необходимые для таможенного оформления в соответствии с обычным ведением внешней торговли, допускается их периодическое временное декларирование путем подачи временной таможенной декларации.

Согласно п. 6 ст. 138 ТК РФ после убытия российских товаров с таможенной территории РФ декларант обязан подать полную таможенную декларацию на все российские товары, вывезенные в определенный период времени. Вывозные таможенные пошлины уплачиваются одновременно с подачей временной таможенной декларации. Если сумма подлежащих уплате вывозных таможенных пошлин увеличивается в результате уточнения сведений, указанных в п. 4 этой статьи, доплата суммы вывозных таможенных пошлин осуществляется одновременно с подачей полной таможенной декларации. Возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм вывозных таможенных пошлин осуществляется в соответствии со ст. 355 ТК РФ.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализаций, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Руководствуясь положениями пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ, датой осуществления расходов в виде таможенных платежей признается дата их начисления.

Таким образом, суммы таможенных пошлин, начисленные в соответствии со ст. 319 ТК РФ и отраженные во временной таможенной декларации, учитываются в составе прочих расходов для целей налогообложения прибыли по дате составления временной таможенной декларации. Сумма доплаты в соответствии с полной таможенной декларацией учитывается в составе прочих расходов по дате составления полной таможенной декларации (Письмо Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/684).

Отражение вышеуказанных операций в бухгалтерском учете производится следующим образом.

     
   ————————————————T———————————————————————T————————————————————————¬
   |Корреспонденция|  Содержание операции  |   Первичный документ   |
   |     счетов    |                       |                        |
   +———————T———————+                       |                        |
   | Дебет | Кредит|                       |                        |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |  90—5 |   68  |Начислена экспортная   |Временная таможенная    |
   |       |       |пошлина                |декларация              |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |   44  |   76  |Начислены таможенные   |Временная таможенная    |
   |       |       |сборы за таможенное    |декларация              |
   |       |       |оформление             |                        |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |   68  |   51  |Уплачена экспортная    |Выписка банка           |
   |       |       |пошлина                |по расчетному счету     |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |   76  |   51  |Уплачены таможенные    |Выписка банка           |
   |       |       |сборы за таможенное    |по расчетному счету     |
   |       |       |оформление             |                        |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |  90—2 |   44  |Списаны таможенные     |Бухгалтерская справка   |
   |       |       |сборы за таможенное    |                        |
   |       |       |оформление             |                        |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |  90—5 |   68  |Начислена экспортная   |Полная таможенная       |
   |       |       |пошлина                |декларация              |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |   44  |   76  |Начислены таможенные   |Полная таможенная       |
   |       |       |сборы за таможенное    |декларация              |
   |       |       |оформление             |                        |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |   68  |   51  |Уплачена экспортная    |Выписка банка           |
   |       |       |пошлина                |по расчетному счету     |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |   76  |   51  |Уплачены таможенные    |Выписка банка           |
   |       |       |сборы за таможенное    |по расчетному счету     |
   |       |       |оформление             |                        |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |  90—2 |   44  |Списаны таможенные     |Бухгалтерская справка   |
   |       |       |сборы за таможенное    |                        |
   |       |       |оформление             |                        |
   L———————+———————+———————————————————————+—————————————————————————
   

Действующее на данный момент таможенное законодательство РФ не содержит понятия "полная таможенная декларация". Однако в примере речь идет именно о полной таможенной декларации. Согласно п. 6 ст. 138 ТК РФ, если сумма подлежащих уплате вывозных таможенных пошлин увеличивается в результате уточнения сведений, указанных во временной таможенной декларации, доплата суммы вывозных таможенных пошлин осуществляется одновременно с подачей полной таможенной декларации. В соответствии с пп. 5 п. 3 ст. 124 ТК РФ ставка таможенной пошлины является одним из основных сведений, содержащихся в таможенной декларации. Поскольку изменение ставки ведет к уточнению сведений, указанных во временной таможенной декларации, применяется п. 6 ст. 138 ТК РФ.

Таким образом, порядок подачи временной и полной таможенных деклараций урегулирован ст. 138 ТК РФ. Эта статья является основанием для применения ставки, указанной в полной таможенной декларации.

     
   ————————————————T———————————————————————T————————————————————————¬
   |Корреспонденция|  Содержание операции  |   Первичный документ   |
   |     счетов    |                       |                        |
   +———————T———————+                       |                        |
   | Дебет | Кредит|                       |                        |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |  90—5 |   68  |Начислена экспортная   |Временная таможенная    |
   |       |       |пошлина                |декларация              |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |   44  |   76  |Начислены таможенные   |Временная таможенная    |
   |       |       |сборы за таможенное    |декларация              |
   |       |       |оформление             |                        |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |   68  |   51  |Уплачена экспортная    |Выписка банка           |
   |       |       |пошлина                |по расчетному счету     |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |   76  |   51  |Уплачены таможенные    |Выписка банка           |
   |       |       |сборы за таможенное    |по расчетному счету     |
   |       |       |оформление             |                        |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |  90—2 |   44  |Списаны таможенные     |Бухгалтерская справка   |
   |       |       |сборы за таможенное    |                        |
   |       |       |оформление             |                        |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |  90—5 |   68  |Начислена экспортная   |Полная таможенная       |
   |       |       |пошлина                |декларация              |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |   44  |   76  |Начислены таможенные   |Полная таможенная       |
   |       |       |сборы за таможенное    |декларация              |
   |       |       |оформление             |                        |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |   68  |   51  |Уплачена экспортная    |Выписка банка           |
   |       |       |пошлина                |по расчетному счету     |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |   76  |   51  |Уплачены таможенные    |Выписка банка           |
   |       |       |сборы за таможенное    |по расчетному счету     |
   |       |       |оформление             |                        |
   +———————+———————+———————————————————————+————————————————————————+
   |  90—2 |   44  |Списаны таможенные     |Бухгалтерская справка   |
   |       |       |сборы за таможенное    |                        |
   |       |       |оформление             |                        |
   L———————+———————+———————————————————————+—————————————————————————
   

ФТС России в Письме от 29.12.2006 N 01-06/46931 "О применении Приказа ГТК России от 11 декабря 1997 года N 728" сообщает, что с 1 января 2007 г. при декларировании нефти, вывозимой с таможенной территории РФ трубопроводным транспортом, таможенные платежи уплачиваются на счета таможенных органов, производящих таможенное оформление данных товаров, за исключением случаев подачи полных таможенных деклараций на товары, в отношении которых до указанной даты были приняты временные таможенные декларации. В этих случаях уплата таможенных платежей производится в соответствии с вышеуказанным Приказом ГТК России N 728 "Об усилении контроля за взиманием и перечислением таможенных платежей с нефти, включая газовый конденсат, вывозимой с территории Российской Федерации". Н.Беляева Консультант по налогам ЗАО "BKR-Интерком-Аудит" Подписано в печать 31.08.2007 ————