Вопрос: Организацией осуществляется два вида деятельности: по дополнительному виду деятельности организация является плательщиком ЕНВД, а по основному - налоги уплачиваются в соответствии с общей системой налогообложения. Работники организации задействованы при осуществлении обоих видов деятельности. Определяя величину физического показателя "количество работников" для целей исчисления ЕНВД, правомерно ли распределять работников, задействованных одновременно в нескольких видах деятельности либо не связанных напрямую ни с одним из видов деятельности (так называемый административный персонал), пропорционально, например, выручке от разных видов деятельности?

Ответ: Для целей исчисления ЕНВД под физическим показателем "количество работников" понимается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера (ст. 346.27 Налогового кодекса РФ).

Согласно разъяснениям Минфина России положениями НК РФ не предусмотрена возможность определения величины физического показателя ЕНВД расчетным методом (Письмо Минфина России от 07.09.2006 N 03-11-04/3/406). Поэтому, определяя величину физического показателя "количество работников", невозможно распределять работников, задействованных в нескольких видах деятельности либо не связанных напрямую ни с одним из видов деятельности, например, пропорционально выручке, от разных видов деятельности, а необходимо учитывать всех работников предприятия (в том числе административно-управленческий персонал). Таким образом, для целей исчисления ЕНВД должны учитываться все работники организации.

При этом Минфин России также отметил, что для деятельности, облагаемой по общей или упрощенной системе налогообложения, важны стоимостные показатели деятельности (доходы, расходы), а не количество работников (Письмо Минфина России от 31.05.2007 N 03-11-04/3/184).

Эта позиция иногда находит поддержку в судах (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 06.03.2006 N А05-11622/2005-18, от 25.05.2006 N А05-18809/2005-34, Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2005 N А60-13735/05-С9).

Однако с такой позицией можно и поспорить.

НК РФ не предусмотрен какой бы то ни было порядок определения физического показателя "количество работников" при осуществлении организацией нескольких видов деятельности, как облагаемых, так и не облагаемых ЕНВД, и задействовании работников сразу в нескольких из них. Но при этом налоговым законодательством установлено, что налогоплательщики, которые одновременно осуществляют деятельность, подлежащую обложению ЕНВД, и иные виды деятельности, подлежащие налогообложению в общем порядке, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности с иным режимом налогообложения (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Применение же физического показателя "количество работников" в значении, равном всей численности работников организации, занятых как в облагаемой, так и не облагаемой ЕНВД деятельности, ведет к двойному налогообложению доходов налогоплательщика, что противоречит основным принципам законодательства о налогах и сборах (п. п. 3, 6 ст. 3 НК РФ).

С такой точкой зрения соглашаются и некоторые арбитражные суды (Постановления ФАС Поволжского округа от 07.07.2006 N А65-25565/2005, ФАС Уральского округа от 26.07.2007 N Ф09-5876/07-С3, от 27.03.2007 N Ф09-1941/07-С3, от 14.11.2006 N Ф09-10001/06-С1).

Но так как позиция контролирующих органов по данному вопросу в настоящее время остается неизменной, если налогоплательщик при исчислении суммы ЕНВД будет определять физический показатель "количество работников" расчетным методом, то свою точку зрения ему, скорее всего, придется отстаивать в суде. А с учетом того, что единообразная арбитражная практика по данной категории споров в настоящее время не сформировалась, предсказать, какую позицию в конкретном деле займет суд, к сожалению, невозможно.

В дополнение отметим: некоторые суды приходили к выводу, что при определении физического показателя "количество работников" должны учитываться только работники, непосредственно занятые в деятельности, по которой уплачивается ЕНВД, а численность остального персонала, прямо не связанного с этой деятельностью, в том числе управленческого, при определении физического показателя вообще учитываться не должна (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 16.03.2005 N Ф03-А16/04-2/4647, Московского округа от 16.05.2006 N КА-А40/3810-06, Поволжского округа от 26.06.2007 N А65-27513/2006-СА2-41, Северо-Западного округа от 10.11.2006 N А52-988/2006/2, Центрального округа от 04.04.2006 N А14-12268/2005/459/26).

А.Н.Краснопеева

Издательство "Главная книга"

09.10.2007

————