Вопрос: 02.05.2007 организация предоставила своему работнику заем в сумме 1 млн руб. на 3 года под 3% годовых для покупки автомобиля. Согласно условиям договора уплата процентов производится в последний день каждого квартала. Как определить величину материальной выгоды от экономии на процентах, подлежащей обложению НДФЛ в 2007 и 2008 гг.? Должен ли налогоплательщик уплачивать налог самостоятельно или его должна удержать организация?

Ответ: Материальная выгода, полученная гражданами от пользования заемными средствами, относится к числу доходов, облагаемых НДФЛ (п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210, пп. 1 п. 1 ст. 212 Налогового кодекса РФ). Налоговая база в отношении таких доходов определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, исчисленной исходя из трех четвертых ставки рефинансирования ЦБ РФ, над суммой процентов, начисленной исходя из условий договора займа (пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ). Исчислять НДФЛ необходимо на дату фактического получения дохода, то есть при каждой уплате процентов по займу (пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Независимо от времени уплаты процентов налоговая база определяется исходя из ставки рефинансирования, действовавшей на дату предоставления займа (пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ). Таким образом, до 01.01.2008 налоговая база определяется по следующей формуле:

налоговая база = [сумма займа] x ([ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату предоставления займа] x 3/4 - [ставка, предусмотренная договором займа]) / [365 дней] x [число дней в периоде начисления процентов].

Ставка налога по доходам в виде материальной выгоды от пользования заемными средствами - 35%. Исключение составляет материальная выгода от использования целевых займов, направленных на приобретение или строительство жилья, облагаемая по ставке 13% (п. п. 1, 2 ст. 224 НК РФ). Поскольку из условий вопроса следует, что заем предоставлен работнику для приобретения автомобиля, для расчета НДФЛ с материальной выгоды полученная по приведенной нами формуле налоговая база умножается на 35%. В момент предоставления займа (в мае 2007 г.) ставка рефинансирования была установлена в размере 10,5% (Телеграмма ЦБ РФ от 26.01.2007 N 1788-У). Следовательно, в рассматриваемой ситуации сумма НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды составит:

во II квартале 2007 г. - 2758,05 руб. (1 000 000 руб. x (10,5% x 3/4 - 3%) / 365 дн. x 59 дн. x 35%);

в III и IV кварталах 2007 г. - 4300,69 руб. за квартал (1 000 000 руб. x (10,5% x 3/4 - 3%) / 365 дн. x 92 дн. x 35%).

С 01.01.2008 при определении налоговой базы будет учитываться ставка рефинансирования, установленная ЦБ РФ на дату получения дохода в виде материальной выгоды (пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ в ред. Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ). То есть в приведенной нами формуле расчета налоговой базы вместо ставки рефинансирования, действовавшей на дату предоставления займа, нужно будет использовать ставку рефинансирования, действующую на дату уплаты процентов (пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ). Ставка налога останется прежней (35%) (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ в ред. Федерального закона N 216-ФЗ).

Также с 01.01.2008 вступают в силу изменения в ст. 212 НК РФ, касающиеся распределения обязанностей по определению налоговой базы. Сейчас при получении материальной выгоды от пользования заемными средствами определять налоговую базу должен сам налогоплательщик (п. 2 ст. 212 НК РФ). Новая редакция ст. 212 НК РФ предусматривает, что обязанности по определению налоговой базы, исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога возлагаются на налогового агента, то есть организацию, предоставившую заем (п. 2 ст. 212 НК РФ в ред. Федерального закона N 216-ФЗ).

Однако необходимо учитывать, что и сейчас, по мнению Минфина России, организации-заимодавцы не освобождены от исполнения обязанностей налоговых агентов (п. п. 1, 2 ст. 226 НК РФ, Письма Минфина России от 12.07.2007 N 03-04-06-01/226, от 02.04.2007 N 03-04-06-01/101). Поэтому мы считаем, что указанные выше поправки в ст. 212 НК РФ не приведут к изменению существующего порядка удержания и уплаты налога.

Отметим также, что при начислении процентов по займу организация-заимодавец не производит никаких выплат в пользу гражданина-заемщика и, следовательно, не может удержать налог непосредственно при получении дохода в виде материальной выгоды. Но в рассматриваемой ситуации это обстоятельство не является основанием для переложения обязанности по перечислению налога в бюджет на гражданина (п. 2 ст. 226, пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ). Дело в том, что НДФЛ может быть удержан из любых денег, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику (п. 4 ст. 226 НК РФ). Поскольку в данном случае налогоплательщик является работником организации - налогового агента, то организация может удерживать налог при ближайшей выплате заработной платы.

А.П.Кошелев

Издательство "Главная книга"

09.10.2007

————