"Бюджетный учет", 2007, N 12

ВОПРОСЫ СОВМЕЩЕНИЯ

В прошлом номере мы рассказали о тонкостях совместительства. Продолжим тему "двойной" работы: поговорим о совмещении профессий (должностей). Необходимость в нем, как правило, возникает в тех случаях, когда работников не хватает или они болеют, уходят в отпуск, уезжают в командировку.

Сотрудникам с их письменного согласия за дополнительную плату в течение установленной продолжительности рабочего дня (смены) наряду с основными обязанностями может быть поручена дополнительная работа по той же или другой профессии (должности) (ст. 60.2 ТК РФ). Как правило, совмещение осуществляется в пределах той категории персонала, к которой относится данный работник (рабочие, инженерно-технические работники, служащие и другие), по смежным профессиям или должностям, что представляется вполне логичным. Понятно, что на должность преподавателя не назначат уборщицу или гардеробщицу. Кроме того, данное требование содержится и в Постановлении Совета министров Союза Советских Социалистических Республик "О порядке и условиях совмещения профессий (должностей)", утвержденном 4 декабря 1981 г. N 1145 (далее - Постановление N 1145).

Поручаемая работа по другой профессии (должности) может осуществляться путем совмещения профессий (должностей); по такой же профессии (должности) - путем расширения зон обслуживания, увеличения объема работ. Для исполнения обязанностей временно отсутствующего работника без освобождения от основной работы сотруднику может быть поручена дополнительная работа как по другой, так и по такой же профессии (должности). Замещающему работнику выплачивается разница между его фактическим окладом и окладом замещаемого работника (без персональной надбавки). Обратите внимание: временное заместительство нельзя оформить по вакантной должности (п. 2 Разъяснения Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 29 декабря 1965 г. N 30/39 "О порядке оплаты временного заместительства").

Оплата труда

При совмещении профессий (должностей), как и при выполнении любых других работ в условиях, отклоняющихся от обычных, сотруднику положены дополнительные выплаты. Их размер наряду со сроком, в течение которого сотрудник будет выполнять дополнительную работу, и объемом определяют по соглашению сторон с учетом содержания и (или) объема дополнительной работы (ст. ст. 149, 151 ТК РФ). Если содержание и (или) объем дополнительной работы не может быть рассчитан и установлен заранее, размер доплаты определяется в каждом конкретном случае при поручении дополнительной работы.

Некоторые организации по старинке применяют схемы расчета размера доплат за совмещение профессий (должностей), предусматриваемые Постановлением N 1145. В документе сказано, что для рабочих и младшего обслуживающего персонала размер доплаты составляет до 50 процентов от тарифной ставки (оклада) по основной работе; инженерно-техническим работникам и другим специалистам, служащим производственных отраслей и всем категориям работников непроизводственных отраслей - до 30 процентов тарифной ставки (оклада) по основной работе.

Однако в соответствии с п. 1 Разъяснений Минтруда России от 4 марта 1993 г. N 4 "О порядке установления доплат и надбавок работникам учреждений, организаций и предприятий, находящихся на бюджетном финансировании" учреждения вправе самостоятельно устанавливать размер доплат и надбавок за выполнение работ, не входящих в круг основных обязанностей работника, в пределах средств, направляемых на оплату труда. Размеры доплат и надбавок работников не ограничиваются максимальными размерами и определяются в зависимости от качества и объема работ, выполняемых ими. Это подтверждают и законодательные акты, определяющие порядок оплаты труда по отраслям (см. таблицу 1).

Таблица 1

Размеры доплат в отраслях

     
   ——————————————T———————————————————————————————T——————————————————¬
   |   Отрасль   |         Размер доплаты        |    Нормативно—   |
   | (ведомство) |                               |   правовой акт,  |
   |             |                               |      которым     |
   |             |                               |  устанавливается |
   |             |                               |      доплата     |
   +—————————————+———————————————————————————————+——————————————————+
   |      1      |               2               |         3        |
   +—————————————+———————————————————————————————+——————————————————+
   |Органы       |Размер доплаты устанавливается |Приказ Федеральной|
   |по контролю  |исходя из фактически           |службы Российской |
   |за оборотом  |выполняемого объема работ      |Федерации         |
   |наркотических|по совмещаемой профессии       |по контролю за    |
   |средств и    |(должности), но не более       |оборотом          |
   |психотропных |размера тарифной ставки        |наркотических     |
   |веществ      |(оклада) отсутствующего        |средств и         |
   |             |работника. Порядок выплат      |психотропных      |
   |             |определяется Федеральной       |веществ           |
   |             |службой Российской Федерации   |от 13 июля 2004 г.|
   |             |по контролю за оборотом        |N 210, Приказ     |
   |             |наркотических средств          |Федеральной службы|
   |             |и психотропных веществ         |Российской        |
   |             |                               |Федерации         |
   |             |                               |по контролю       |
   |             |                               |за оборотом       |
   |             |                               |наркотиков        |
   |             |                               |от 28 марта       |
   |             |                               |2007 г. N 77      |
   +—————————————+———————————————————————————————+——————————————————+
   |Таможенные   |До 100 процентов оклада        |Пункт 6.2 Приказа |
   |органы       |(тарифной ставки)              |ГТК России от 30  |
   |             |отсутствующего работника       |ноября 2000 г.    |
   |             |                               |N 1082            |
   +—————————————+———————————————————————————————+——————————————————+
   |Служба       |По соглашению сторон трудового |Приказ ГУСП от 10 |
   |специальных  |договора. При этом размер      |июля 2007 г. N 21 |
   |объектов при |доплаты устанавливается исходя |                  |
   |Президенте   |из фактически выполняемого     |                  |
   |Российской   |объема работ по совмещаемой    |                  |
   |Федерации    |профессии (должности), но не   |                  |
   |             |более 100 процентов тарифной   |                  |
   |             |ставки (оклада) отсутствующего |                  |
   |             |работника. Доплата             |                  |
   |             |не производится в случае, когда|                  |
   |             |работа по совмещаемой должности|                  |
   |             |обусловлена трудовым договором.|                  |
   |             |Дополнительные условия         |                  |
   |             |установления доплаты могут быть|                  |
   |             |предусмотрены в коллективном   |                  |
   |             |договоре                       |                  |
   L—————————————+———————————————————————————————+———————————————————
   

Бумажка к бумажке

Прежде чем поручать персоналу дополнительную работу, не лишним будет прописать принципиальные моменты во внутренних документах по учреждению. Так, в положении об оплате труда (или в коллективном договоре) указывают:

- порядок оформления совмещения профессий (должностей), конкретные условия и ограничения;

- варианты совмещения профессий (должностей), список допустимых совмещений. Это можно сделать, к примеру, так, как показано в таблице 2;

- также следует обозначить возможность назначения доплаты, указать ее максимальный размер, градации (см. таблицу 3). Это может быть процент от оклада по замещаемой (основной) должности или фиксированная сумма.

Таблица 2

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   | Должности, работники по которым|     Должности работников,     |
   |     отсутствуют (не заняты)    |  выполняющих наряду со своей  |
   |    (либо должности временно    |  основной работой обязанности |
   |    отсутствующих работников)   |  по должностям отсутствующих  |
   |                                |   работников (либо должности  |
   |                                | работников, выполняющих наряду|
   |                                |   со своей основной работой   |
   |                                |      обязанности временно     |
   |                                |   отсутствующих работников)   |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Преподаватель английского языка |Преподаватель немецкого языка  |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |                —               |               —               |
   L————————————————————————————————+————————————————————————————————
   

Таблица 3

     
   —————————————————————————————————————————————T———————————————————¬
   |                   Доплаты                  |      Надбавки     |
   +————————————————————————————————————————————+———————————————————+
   |За совмещение профессий (должностей)        |За профессиональное|
   |                                            |мастерство         |
   +————————————————————————————————————————————+———————————————————+
   |За расширение зон обслуживания              |За классность      |
   |или увеличение объема работ                 |                   |
   +————————————————————————————————————————————+———————————————————+
   |За выполнение обязанностей временно         |За стаж            |
   |отсутствующего работника                    |                   |
   L————————————————————————————————————————————+————————————————————
   

Также можно оформить и заявление работника на совмещение профессий.

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                                         Руководителю учреждения|
   |                                         _______________________|
   |                                         от ____________________|
   |                                                                |
   |                            Заявление                           |
   |                                                                |
   |На совмещение должности ___________ с _____ по _______ (в случае|
   |необходимости указать объем работы) согласен(а).                |
   |                                                                |
   |Дата                  /подпись/                                 |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Условие о совмещении профессий (должностей) и размере доплат может быть установлено сразу при заключении трудового договора. Если он уже заключен, то условие о совмещении прописывают в дополнительном соглашении к трудовому договору. Соглашение о совмещении профессий (должностей) можно заключать на определенный срок или без его указания (п. 4 Постановления N 1145). В соглашении отражают согласие работника на совмещение.

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                         Дополнительное                         |
   |                        соглашение N ____                       |
   |                       от ____ ________ г.                      |
   |                   к трудовому договору N ___                   |
   |                        от __ _______ г.                        |
   |                                                                |
   |Учреждение  в  лице  руководителя  __________,  действующего  на|
   |основании   Устава    (Положения),   именуемого   в   дальнейшем|
   |Работодатель,  и  гражданин  Российской  Федерации  ___________,|
   |именуемый  в   дальнейшем   Работник,  заключили  дополнительное|
   |соглашение к трудовому договору о нижеследующем.                |
   |1. Дополнить  трудовой  договор  N  __  от __ ____ г.  следующим|
   |пунктом:                                                        |
   |"Работнику поручается в порядке совмещения должностей выполнение|
   |обязанностей  ______  с  доплатой  за  совмещение  должностей  в|
   |размере ____ руб. в месяц".                                     |
   |2. Настоящее  дополнительное  соглашение  является  неотъемлемой|
   |частью трудового договора и вступает в действие с __ ____ г.    |
   |                                                                |
   |Адреса и подписи сторон                                         |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

На основании заключенного дополнительного соглашения издают приказ о совмещении должностей. В нем указывают размер доплаты, содержание и объем работы, срок, на который установлена доплата (месяц, полугодие и т.п.): "Работнику (указать Ф.И.О., должность) поручить в порядке совмещения должностей выполнение обязанностей (должность) с ______ г. с доплатой за совмещение должностей в размере ____ руб. в месяц".

Если в процессе работы возникнет необходимость изменить размер надбавки, следует оформить соответствующее уведомление (об уменьшении доплаты работника следует предупредить за два месяца).

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                        Уведомление N ___                       |
   |      Об изменении размера доплаты за совмещение профессий      |
   |      (должностей) ________________________________________     |
   |                                                                |
   |______________, доводим до Вашего сведения, что с ___________ г.|
   |за  совмещение  профессий  (должностей)  Вам  будет  начисляться|
   |доплата в размере ________________.                             |
   |                                                                |
   |Руководитель учреждения ___________________                     |
   |Ознакомлен: __________________                                  |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Сотрудник имеет право досрочно отказаться от выполнения дополнительной работы, а работодатель - досрочно отменить поручение о ее выполнении, предупредив об этом другую сторону в письменной форме не позднее чем за три рабочих дня. В этом случае также заключается дополнительное соглашение к трудовому договору, на основании которого издается приказ об отмене совмещения.

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                                           Учреждение _________ |
   |                                                                |
   |                        Уведомление N ___                       |
   |      о прекращении работы  в режиме совмещения профессий       |
   |     (должностей)________________________________________       |
   |                                                                |
   |г. Москва                                             07.11.2007|
   |                                                                |
   |Ольга Викторовна Копейкина,  довожу до Вашего сведения, что с __|
   |_______ г. согласованное с Вами поручение о совмещении должности|
   |____________ отменяется.                                        |
   |                                                                |
   |Руководитель учреждения ________________                        |
   |Ознакомлен(а): _________________                                |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Дополнительное соглашение и приказ об отмене совмещения должностей оформляют и при занятии вакантной должности.

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                           Приказ N __                          |
   |                      об отмене совмещения                      |
   |                           должностей                           |
   |                                                                |
   |7 ноября 2007 г.                                       г. Москва|
   |                                                                |
   |В  связи  с  занятием  вакантной  должности  _________  отменить|
   |совмещение должностей (должность) с _________ г.                |
   |Основание:    Дополнительное    соглашение  N _____  об   отмене|
   |совмещения от ______ к трудовому договору от _____ N _____.     |
   |                                                                |
   |Руководитель                    /подпись/                       |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

На заметку. В небольших учреждениях оплату труда, выплату пособий по социальному страхованию, стипендий и так далее могут осуществлять не только кассиры, но и другие работники. В этом случае с ними необходимо заключить договор о полной материальной ответственности (п. п. 32, 36 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров Банка России от 22 сентября 1993 г. N 40).

Налогообложение

На сумму доплат следует начислить ЕСН, пенсионные взносы и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 236 НК РФ, п. 2 ст. 10 Закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ, п. 3 Правил, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. N 184). Сумма доплат включается в базу по НДФЛ (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Здесь все понятно. Трудностей не возникает и в том случае, если учреждение занимается предпринимательской деятельностью и применяет ЕНВД или общую систему налогообложения. Так, в соответствии с п. 3 ст. 255 Налогового кодекса к расходам на оплату труда относят начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни. А при уплате ЕНВД начисление доплат не окажет влияния на расчет единого налога. Плательщики ЕНВД рассчитывают налог исходя из вмененного дохода (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Однако ЕНВД можно уменьшить на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности (п. 2 ст. 346.32 НК РФ). При этом общий размер вычета не должен превышать 50 процентов от суммы ЕНВД.

Совмещение ЕНВД и общей системы

Наибольшие сложности возникают при совмещении двух режимов. Если сотрудник занят в обоих видах деятельности, сумму зарплаты (в том числе и доплаты) нужно распределить (п. 2 ст. 274 НК РФ). Для этого определяют долю доходов, полученных от разных видов деятельности.

Доля доходов от деятельности с общим режимом налогообложения:

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |  Доля доходов от деятельности с общим режимом налогообложения  |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

=

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |————————————————————————————————¬   ———————————————————————————¬|
   ||     Доходы от деятельности    | / |   Доходы от всех видов   ||
   ||с общим режимом налогообложения|   |       деятельности       ||
   |L————————————————————————————————   L———————————————————————————|
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Сумма зарплаты (в т.ч. доплат), которая относится к деятельности на общей системе налогообложения:

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |      Зарплата, относящаяся к деятельности с общим режимом      |
   |                         налогообложения                        |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

=

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |—————————————————————————¬   ——————————————————————————————————¬|
   ||  Зарплата, начисленная | x |   Доля доходов от деятельности  ||
   ||       сотруднику       |   | с общим режимом налогообложения ||
   |L—————————————————————————   L——————————————————————————————————|
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Сумма заработной платы, которая относится к деятельности, облагаемой ЕНВД, рассчитывается путем вычитания из общей суммы начисленной заработной платы оплаты, относящейся к деятельности с общим режимом налогообложения. При определении базы по ЕСН и налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период выплаты, которые относятся к деятельности с общим режимом налогообложения за месяц, суммируются нарастающим итогом (Письма ФНС России от 23 января 2007 г. N САЭ-6-02/31@, Минфина России от 24 января 2007 г. N 03-04-06-02/7). ЕСН начисляют только на сумму оплаты труда, относящуюся к деятельности с общим режимом налогообложения (п. п. 4, 7 ст. 346.26 НК РФ). В расходы по налогу на прибыль включают ту часть зарплаты и зарплатных налогов, которая относится к деятельности с общим режимом налогообложения. Часть пенсионных взносов, относящуюся к деятельности, облагаемой ЕНВД, не учитывайте при расчете налога на прибыль. На эту часть взносов также нельзя уменьшить ЕСН, зачисляемый в федеральный бюджет (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Однако, как уже было сказано выше, на эту сумму можно уменьшить ЕНВД. Пример. Учреждение применяет общую систему налогообложения и ЕНВД по одному из видов деятельности. В декабре 2007 г. водитель помимо своей основной работы выполнял обязанности экспедитора. Месячный оклад водителя - 5000 руб. Месячный оклад экспедитора - 6000 руб. Декабрь отработан полностью. Доплата составляет 50 процентов оклада по совмещаемой должности (3000 руб.). Общая сумма заработной платы с учетом надбавки за совмещение - 8000 руб. За декабрь 2007 г. выручка составила 550 000 руб. (без НДС). Из них от деятельности с общим режимом налогообложения получено 300 000 руб., а от деятельности, переведенной на ЕНВД, - 250 000 руб. Доля выручки от деятельности с общим режимом налогообложения равна: 300 000 руб. : 550 000 руб. = 0,55. К деятельности с общим режимом налогообложения относится зарплата работника в сумме: 8000 руб. x 0,55 = 4400 руб. К деятельности на ЕНВД относится зарплата в сумме: 8000 руб. - 4400 руб. = 3600 руб. А.Ю.Бунина Аудитор Подписано в печать 26.11.2007 ————