"Все для бухгалтера", 2007, N 22

АКТУАЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ, СВЯЗАННЫЕ С ПРАВОМЕРНОСТЬЮ ПРИМЕНЕНИЯ

НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ ПО АКЦИЗАМ, В РЕШЕНИЯХ АРБИТРАЖНЫХ СУДОВ

В статье на примерах из арбитражной практики рассматриваются актуальные вопросы, связанные с правомерностью применения налоговых вычетов по акцизам.

Пример 1 (по материалам Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.01.2006 N А10-2911/05-Ф02-6970/05-С1).

Суть дела. Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, удержания и перечисления акциза за период с 01.01.2003 по 30.04.2003.

Из материалов проверки следует, что налогоплательщик реализовывал нефтепродукты юридическому лицу, не имеющему свидетельства на операции с нефтепродуктами.

По результатам проверки составлен акт от 05.04.2005 и принято решение от 27.04.2005 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ). Кроме того, данным решением доначислены суммы акциза и пени.

Налогоплательщик не согласился с решением налогового органа и обжаловал его в арбитражный суд.

Позиция суда. В соответствии с п. 8 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство, и (или) свидетельство на оптовую реализацию, и (или) свидетельство на оптово-розничную реализацию, при их реализации (передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство (при представлении документов в соответствии с п. 8 ст. 201 НК РФ).

Из материалов проверки следует, что покупатель нефтепродуктов, реализуемых налогоплательщиком, не имел свидетельства о регистрации лица, осуществляющего операции с нефтепродуктами.

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушениям признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Суд установил, что факт наличия у покупателя подакцизной продукции поддельного свидетельства о регистрации не был и не мог быть известен налогоплательщику на момент получения вычетов по акцизу, поэтому вина налогоплательщика в совершении вменяемого правонарушения отсутствует.

Пример 2 (по материалам Постановления ФАС Дальневосточного округа от 04.10.2006, 27.09.2006 N Ф03-А73/06-2/3322).

Суть дела. Налогоплательщик подал в налоговый орган налоговую декларацию по акцизам на нефтепродукты за ноябрь 2005 г. с указанием суммы налогового вычета, представив реестр счетов-фактур с отметкой налогового органа.

По результатам камеральной налоговой проверки указанной декларации налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату акциза в результате неправильного его исчисления. Данным решением также предложено уплатить сумму не полностью уплаченного акциза и пени.

Основанием для принятия решения явилось отсутствие в представленном налогоплательщиком вместе с налоговой декларацией по акцизам на нефтепродукты за ноябрь 2005 г. реестре счетов-фактур, выставленных предпринимателем (продавцом), в штампе "Зарегистрировано" личной подписи должностного лица налогового органа.

Налогоплательщику направлены требования с предложением добровольно уплатить суммы налоговой санкции, акциза и пеней.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Позиция суда. Суд, признавая недействительным решение налогового органа, обоснованно исходил из того, что в соответствии с п. 1 ст. 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со ст. 194 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно п. 8 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство, и (или) свидетельство на оптовую реализацию, и (или) свидетельство на оптово-розничную реализацию, при их реализации (передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство (при представлении документов в соответствии с п. 8 ст. 201 НК РФ).

В силу п. 8 ст. 201 НК РФ (положения п. 8 ст. 200 НК РФ и п. 8 ст. 201 НК РФ с 01.01.2007 утратили силу) налоговые вычеты производятся при представлении налогоплательщиком в налоговые органы в том числе реестров счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель (получатель) нефтепродуктов. Форма и порядок представления реестров в налоговые органы определяются Минфином России.

Указанная отметка проставляется в случае соответствия сведений, указанных в налоговой декларации налогоплательщика-покупателя, имеющего свидетельство, сведениям, содержащимся в представленных налогоплательщиком-покупателем реестрах счетов-фактур, и проставляется налоговым органом не позднее пяти дней с даты представления налоговой декларации в порядке, определяемом Минфином России.

Данный Порядок утвержден Приказом МНС России от 31.01.2003 N БГ-3-03/38 (утратил силу с 01.01.2006 в связи с вступлением в силу Приказа Минфина России от 23.12.2005 N 155н), в соответствии с которым отметка налогового органа проставляется в реестрах счетов-фактур, выставленных продавцом нефтепродуктов, имеющим свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, и представленных покупателем нефтепродуктов, имеющим свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, налогоплательщик приобретал нефтепродукты, в том числе у предпринимателя, и представил в налоговый орган вместе с декларацией реестр счетов-фактур, зарегистрированный налоговым органом, в котором указана только фамилия должностного лица налогового органа, подпись должностного лица отсутствует.

Однако в материалах дела имеется справка о проведении встречной налоговой проверки предпринимателя, из которой видно, что факт регистрации в налоговом органе реестра счетов-фактур, выставленных предпринимателем, подтверждается.

Таким образом, суд, в соответствии со ст. 71 АПК РФ исследовав и оценив все имеющиеся в материалах дела доказательства и оценив в совокупности все обстоятельства по делу, применил п. 8 ст. 201 НК РФ и признал решение налогового органа недействительным.

Пример 3 (по материалам Постановления ФАС Дальневосточного округа от 09.03.2006, 01.03.2006 N Ф03-А73/05-2/4964).

Суть дела. Решением налогового органа, вынесенным по акту камеральной проверки налоговой декларации по акцизам за декабрь 2004 г., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату сумм акциза в бюджет в результате завышения вычетов.

Этим же решением налогоплательщику доначислен акциз и пени.

Обосновывая правомерность привлечения налогоплательщика к ответственности, доначисления налога и пени, налоговый орган указал на необоснованное применение вычета, в связи с тем, что в договоре купли-продажи нефтепродуктов, заключенном с покупателем, указан недостоверный адрес покупателя. При проверке установлено, что покупатель по указанному адресу отсутствует, договор аренды помещения по указанному адресу не заключал, мощности по хранению нефтепродуктов по указанным адресам не имеет. В связи с чем проверить факт осуществления сделок по реализации нефтепродуктов невозможно.

Налогоплательщик с решением налогового органа не согласился и обжаловал его в суд.

Позиция суда. В соответствии с п. 1 ст. 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со ст. 194 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Согласно п. 8 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство, и (или) свидетельство на оптовую реализацию, и (или) свидетельство на оптово-розничную реализацию, при их реализации (передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство (при представлении документов в соответствии с п. 8 ст. 201 НК РФ). Такими документами являются копии договора с покупателем (получателем) нефтепродуктов, имеющим свидетельство, и реестр счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель (получатель) нефтепродуктов. При этом названные документы должны содержать достоверные сведения.

Таким образом, суд пришел к выводу о том, что при наличии в документах, подтверждающих обоснованность применения вычета, недостоверных сведений правовых оснований для применения вычета не имеется.

Пример 4 (по материалам Постановления ФАС Поволжского округа от 03.10.2006 N А55-169/06).

Суть дела. Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам соблюдения налогового законодательства в части правильности начисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2002 по 31.12.2003.

По результатам проверки был составлен акт, в котором отражены нарушения налогового законодательства, допущенные налогоплательщиком.

На основании указанного акта проверки было вынесено оспариваемое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налоговый орган указал, что налогоплательщик, закупая готовое вино для дальнейшего розлива, а также для смешения товаров, в результате чего получается подакцизный товар, фактически приобретал виноматериал, который согласно пп. 3 п. 1 ст. 181 НК РФ не является подакцизным товаром. Поэтому налогоплательщик не вправе был применять налоговые вычеты по акцизам в части указанных материалов.

Налогоплательщик с решением налогового органа не согласился и обжаловал его в арбитражный суд.

Позиция суда. В соответствии с заключенными договорами между налогоплательщиком и поставщиком налогоплательщик приобретал у своего поставщика подакцизный товар - готовое вино - и использовал его в качестве сырья для производства вин "Осенний сад" и "Орловское", что подтверждается представленной налогоплательщиком справкой по акцизам, договорами, товарными накладными, счетами-фактурами, платежными поручениями, сертификатами соответствия на приобретаемое и производимое вино, купажными актами.

В соответствии с п. 1 ст. 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со ст. 194 НК РФ, на установленные ст. 200 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров.

Согласно п. 1 ст. 201 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные п. п. 1 - 4 ст. 200 НК РФ, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров либо предъявленных налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо на основании таможенных деклараций или иных документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ и уплату соответствующей суммы акциза.

Следовательно, вычеты сумм акциза по приобретенным товарам производятся при наличии фактической уплаты налогоплательщиком сумм акциза в бюджет, оплаты покупателем подакцизных товаров и при наличии соответствующих расчетных документов и счетов-фактур.

Как установлено судом, налогоплательщик получил именно вино, а не виноматериал, правомерно уплатил акциз и затем предъявил его к вычету.

Право налогоплательщика на вычет сумм акциза, уплаченного при приобретении подакцизного товара, в дальнейшем использованного в качестве сырья для производства подакцизных товаров, не может быть поставлено в зависимость от соблюдения налогоплательщиком технологических требований производства.

Пример 5 (по материалам Постановления ФАС Поволжского округа от 24.08.2006 N А55-37241/2005-44).

Суть дела. Налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату акциза, пени за несвоевременную уплату акциза.

Налогоплательщик обжаловал решение налогового органа в суд.

Позиция суда. В соответствии с п. 1 ст. 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со ст. 194 НК РФ, на установленные ст. 200 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров.

Согласно п. 1 ст. 201 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные п. п. 1 - 4 ст. 200 НК РФ, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров либо предъявленных налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо на основании таможенных деклараций или иных документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ и уплату соответствующей суммы акциза.

Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении подакцизных товаров, либо предъявленные налогоплательщиком собственником давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ, выпущенных в свободное обращение.

В данном случае судом установлено, что налогоплательщик оплатил приобретенный у поставщиков товар, в том числе уплатил сумму акциза. Данный факт подтверждается счетами-фактурами, накладными, договорами на поставку товара, платежными поручениями, где суммы акциза выделены отдельной строкой.

Исследовав материалы дела, суд пришел к выводу о том, что розлив полученного по названным договорам вина виноградного не является розливом подакцизных товаров, осуществляемым как часть общего процесса производства этих товаров в смысле, изложенном в п. 3 ст. 182 НК РФ.

Налогоплательщиком получено готовое к употреблению вино. И от того, что вино находится в бочках, а не в бутылках, оно не становится виноматериалом. В доказательство того, что приобретено вино, представлены товарно-транспортная накладная с указанием поставляемого товара "Вино Портвейн-72; -13; -33" с указанием налога на добавленную стоимость и акциза; счета-фактуры с указанием налога на добавленную стоимость и акциза; сертификаты качества на соответствующие вина; регистрационное удостоверение на соответствующие вина.

Пример 6 (по материалам Постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.11.2006 N А26-999/2006-218).

Суть дела. Налоговый орган провел выездную налоговую проверку налогоплательщика по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.07.2001 по 30.09.2004, о чем составил акт.

Проверкой, в частности, установлено, что налогоплательщик неправомерно применял налоговые вычеты сумм акциза без представления необходимых документов. Так, реестры счетов-фактур за соответствующий отчетный период зарегистрированы в налоговых органах по месту нахождения покупателей нефтепродуктов в следующем за моментом реализации месяце или через месяц. Таким образом, по мнению налогового органа, налогоплательщик не подтвердил право на налоговые вычеты в заявленных им отчетных периодах, поскольку регистрация счетов-фактур произведена в иных периодах.

Рассмотрев материалы проверки, возражения налогоплательщика по акту проверки, налоговый орган вынес решение о привлечении налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить акциз и пени.

Не согласившись с решением налогового органа в этой части, налогоплательщик обжаловал его в арбитражный суд.

Позиция суда. В соответствии с п. 8 ст. 200 НК РФ суммы акциза, начисленные при получении нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим свидетельство, при их реализации (передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство, подлежат вычету при условии представления документов в соответствии с п. 8 ст. 201 НК РФ.

В соответствии с п. 8 ст. 201 НК РФ налоговые вычеты, указанные в п. 8 ст. 200 НК РФ, производятся при представлении налогоплательщиком в налоговые органы следующих документов:

1) копии договора с покупателем (получателем) нефтепродуктов, имеющим свидетельство;

2) реестров счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель (получатель) нефтепродуктов.

Форма и порядок представления реестров в налоговые органы определяются Минфином России.

Порядок проставления налоговыми органами отметок на реестрах счетов-фактур, представляемых налогоплательщиками, совершающими операции с нефтепродуктами, утвержден Приказом МНС России от 31.01.2003 N БГ-3-03/38 (далее - Порядок), а затем Приказом Минфина России от 23.12.2005 N 155н (приведенные документы утратили силу). В соответствии с указанными документами отметка налогового органа проставляется на реестрах счетов-фактур, выставленных продавцом нефтепродуктов, имеющим свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, и представленных покупателем нефтепродуктов, имеющим свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами.

Отметка налогового органа, согласно п. 8 Порядка, проставляется налоговым органом на реестре счетов-фактур не позднее пяти дней с даты представления налоговой декларации по акцизам и реестра счетов-фактур.

Реестры счетов-фактур с отметкой налогового органа возвращаются налогоплательщику - покупателю нефтепродуктов по истечении срока, установленного для проставления отметки налогового органа (п. 9 Порядка).

Указанная отметка проставляется в случае соответствия сведений, указанных в налоговой декларации налогоплательщика-покупателя, имеющего свидетельство, сведениям, содержащимся в представленных налогоплательщиком-покупателем реестрах счетов-фактур.

Из приведенных норм следует, что налоговый орган проставляет отметку на реестре счетов-фактур при соблюдении налогоплательщиком - покупателем нефтепродуктов двух условий: наличии свидетельства и соответствии сведений, указанных в налоговой декларации, сведениям, содержащимся в реестрах счетов-фактур.

В данном случае налоговый орган на судебном заседании подтвердил и не оспаривает, что сведения, указанные налогоплательщиком в декларациях по акцизам за проверяемые периоды, не противоречат данным, отраженным в реестрах счетов-фактур.

Согласно п. 5 ст. 204 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения налоговую декларацию за налоговый период в части осуществляемых ими операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящим пунктом (налогоплательщики, имеющие только свидетельство на оптовую реализацию, - не позднее 25-го числа второго месяца, следующего за истекшим налоговым периодом).

В данном случае налогоплательщик своевременно представлял в налоговый орган налоговые декларации по акцизам вместе с реестрами счетов-фактур с отметками налогового органа по месту нахождения организаций - покупателей нефтепродуктов. При этом налоговое законодательство не ставит право на получение налоговых вычетов по акцизам в зависимость от даты отметки налогового органа на реестре счетов-фактур.

Кроме того, следует учесть, что в соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

При таких обстоятельствах суд сделал вывод, что налогоплательщиком соблюдены все необходимые условия для получения права на налоговые вычеты, и признал решение налогового органа в оспариваемой части недействительным.

Пример 7 (по материалам Постановления ФАС Северо-Западного округа от 23.10.2006 N А44-1107/2006-15).

Суть дела. Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка правильности и полноты исчисления и уплаты акциза налогоплательщиком на подакцизные товары, за исключением нефтепродуктов, табачных изделий и алкогольной продукции, реализуемой с акцизных складов оптовых организаций, за октябрь 2005 г., о чем составлен акт.

В ходе проверки налоговый орган установил, что налогоплательщик необоснованно предъявил к вычету акцизы по поставкам контрагента за октябрь 2005 г. при отсутствии документального подтверждения их оплаты поставщику и при ненадлежащем оформлении расчетных документов: в нарушение п. 2 ст. 198 НК РФ налогоплательщик в платежных поручениях на оплату товара не выделял суммы акциза отдельной строкой.

По результатам проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, доначислении акциза за октябрь 2005 г. и пеней за его несвоевременную уплату.

Налогоплательщик не согласился с принятым решением налогового органа и обратился с заявлением в арбитражный суд.

Позиция суда. Согласно п. 1 ст. 198 НК РФ (в ред. Федеральных законов от 07.07.2003 N 117-ФЗ, от 21.07.2005 N 107-ФЗ) налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые в соответствии с гл. 22 НК РФ объектом налогообложения, за исключением операций с нефтепродуктами, предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 182 НК РФ, а также операций по реализации денатурированного этилового спирта налогоплательщику, имеющему свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров (собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза.

Пунктом 2 ст. 198 НК РФ (в ред. Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ) предусмотрено, что в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах, соответствующая сумма акциза выделяется отдельной строкой, за исключением случаев реализации подакцизных товаров за пределы территории РФ и за исключением случаев реализации нефтепродуктов.

В рассматриваемом случае реализация спирта "Экстра" производилась на территории РФ, в связи с чем продавец товара должен был указать в счетах-фактурах, а покупатель - в платежных документах сумму акциза отдельной строкой.

В силу п. 2 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат в том числе суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов).

В данном случае судом установлено и материалами дела подтверждается, что налогоплательщик приобрел у контрагента товар по счету-фактуре, оплата по которому произведена платежными поручениями. В этих платежных поручениях сумма акциза не выделена отдельной строкой.

В соответствии с Определением КС РФ от 15.02.2005 N 93-О обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товара (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Невыделение в платежном документе суммы акциза отдельной строкой не лишает права налогоплательщика доказывать факт его уплаты другими документами в порядке, установленном законодательством РФ.

Материалами дела подтверждается и подателем жалобы не опровергается, что в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцами подакцизного товара (спирт "Экстра"), суммы акциза выделены отдельной строкой.

Кроме того, письмом контрагент подтвердил, что налогоплательщик по платежным поручениям произвел оплату товара, в том числе акцизов.

Следовательно, налогоплательщик, руководствуясь положениями п. 2 ст. 200 НК РФ, правомерно заявил вычет по акцизу, уплаченному при приобретении спорного товара.

Пример 8 (по материалам Постановления ФАС Северо-Западного округа от 03.05.2006 N А21-5380/2005).

Суть дела. Налоговой проверкой выявлена неполная уплата налогоплательщиком акциза в результате необоснованного, по мнению налогового органа, применения вычета при приобретении коньяка у контрагентов.

Налоговый орган в решении указал на то, что данные контрагенты не являются производителями реализованного налогоплательщику подакцизного товара (коньяка), в связи с чем не признаются плательщиками акциза при реализации этого товара на территории РФ.

Налоговый орган полагает, что у налогоплательщика отсутствуют основания для применения налоговых вычетов, предусмотренных п. п. 1 - 4 ст. 200 НК РФ, при приобретении подакцизного товара у контрагентов, которые уплатили акциз таможенным органам при ввозе товара на таможенную территорию РФ.

Налогоплательщик не согласился с выводами налогового органа и обратился в суд.

Позиция суда. В соответствии с п. 1 ст. 198 НК РФ (в ред. Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ) налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые в соответствии с настоящей главой объектом налогообложения, за исключением операций с нефтепродуктами, предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 182 НК РФ, обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья (собственнику давальческого сырья (материалов)) соответствующую сумму акциза.

Согласно п. 2 ст. 198 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах, соответствующая сумма акциза выделяется отдельной строкой, за исключением случаев реализации подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья за пределы территории РФ и за исключением случаев реализации нефтепродуктов.

В силу п. 2 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат в том числе суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов).

Материалами дела подтверждается и не опровергается налоговым органом, что в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцами подакцизного товара (коньяка), выделены суммы акциза, которые уплачены налогоплательщиком. Следовательно, налогоплательщик, руководствуясь положениями п. 2 ст. 200 НК РФ, правомерно заявил вычет по акцизу, уплаченному при приобретении спорного товара.

Доводы налогового органа о том, что организации - продавцы подакцизного товара не являются плательщиками акциза при последующей реализации подакцизного товара на территории РФ, обоснованно не приняты во внимание судом, поскольку нормы гл. 22 НК РФ не предусматривают такого основания для отказа в применении вычетов по акцизам.

Пример 9 (по материалам Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 12.12.2006 N Ф08-6836/2006-2797А).

Суть дела. По результатам камеральной проверки налоговой декларации по акцизам и подакцизным товарам, за исключением нефтепродуктов, табачных изделий и алкогольной продукции, реализуемых с акцизных складов оптовых организаций, за декабрь 2005 г. и дополнительно представленных документов налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 122 НК РФ. Также налогоплательщику отказано в возмещении акциза на спирт и предложено уплатить акциз на спиртосодержащую продукцию и пени.

Решение налогового органа мотивировано тем, что ГОСТом, регламентирующим производство на территории РФ спирта этилового ректификованного, применение дистиллята бражного в качестве основообразующего сырья при производстве этилового спирта не предусмотрено. Следовательно, акциз, уплаченный налогоплательщиком по приобретенному дистилляту бражному, использованному в дальнейшем для производства спирта этилового, при определении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет по операциям реализации этого спирта, налоговым вычетам, установленным п. 2 ст. 200 НК РФ, не подлежит.

Налогоплательщик не согласился с решением налогового органа и обратился в арбитражный суд.

Позиция суда. В соответствии с п. 1 ст. 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со ст. 194 НК РФ, на установленные ст. 200 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров.

Согласно п. 1 ст. 201 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные п. п. 1 - 4 ст. 200 НК РФ, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров либо предъявленных налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо на основании таможенных деклараций или иных документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ и уплату соответствующей суммы акциза.

Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении подакцизных товаров, либо предъявленные налогоплательщиком и уплаченные собственником давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ, выпущенных в свободное обращение.

Как следует из приведенных норм, вычеты сумм акциза по приобретенным подакцизным товарам производятся при наличии фактической уплаты налогоплательщиком сумм акциза в бюджет, оплаты покупателем подакцизных товаров и при наличии соответствующих расчетных документов и счетов-фактур.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что налогоплательщик приобрел у продавца дистиллят бражной марки "А" и уплатил акциз. Данное обстоятельство подтверждается материалами дела и сторонами не оспаривается.

Налогоплательщик оплатил приобретенный у поставщиков товар, в том числе сумму акциза, представив в налоговый орган счета-фактуры, накладные, договоры на поставку товара, платежные поручения. В счетах-фактурах поставщиков и платежных поручениях суммы акциза выделены отдельной строкой.

Суд, полно и всесторонне исследовав представленные доказательства, сделал вывод о том, что налогоплательщик подтвердил приобретение им у поставщиков подакцизного товара - дистиллята бражного.

Налоговый орган не представил доказательств, свидетельствующих о фактическом приобретении налогоплательщиком материалов, не являющихся подакцизными товарами, при осуществлении операций с которыми налогоплательщиком заявлен вычет, поэтому у налогового органа отсутствовали законные основания для вынесения обжалуемого решения.

Нормы гл. 22 НК РФ не предусматривают такого основания для отказа в применении вычетов по акцизам, как несоответствие продукции ГОСТу.

Кроме того, в процессе производства этилового спирта использовались промежуточные материалы, полученные из зерна, что соответствует ГОСТ Р 51652-2000 и техническим условиям ТУ 9182-592-00008064-05.

Таким образом, суд решение налогового органа признал недействительным.

Ю.М.Лермонтов

Консультант

Минфина России

Подписано в печать

15.11.2007

————