"Акты и комментарии для бухгалтера", 2007, N 21

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ

ОТ 24.09.2007 N 03-03-06/1/691>

В Письме Минфина от 24.09.2007 N 03-03-06/1/691 рассмотрен вопрос о порядке отнесения к расходам ущерба в результате пожара в виде потерь сырья, остаточной стоимости пришедшего в негодность оборудования и затрат, связанных с ликвидацией последствий пожара, в случае выявления виновных в пожаре лиц, частично возмещающих сумму понесенного ущерба.

Согласно ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. В частности, к таким убыткам согласно пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ относятся потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций.

Трудности отнесения различных случаев к стихийным бедствиям и чрезвычайным ситуациям возникают в связи с тем, что в НК РФ данные понятия не определены. В таких спорных случаях следует руководствоваться п. 1 ст. 11 НК РФ, в соответствии с которым институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.

Эту точку зрения подтверждает сложившаяся судебная практика (Постановления ФАС СЗО от 17.05.2007 N А42-9135/2005, от 03.02.2004 N А66-5321-03).

Согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Таким образом, понесенный организацией ущерб в результате пожара в виде потерь сырья, остаточной стоимости сырья, остаточной стоимости пришедшего в негодность оборудования и затрат, связанных с ликвидацией последствий пожара, может быть признан в составе внереализационных расходов, при условии если данные расходы будут документально подтверждены.

Подтверждающими документами могут быть:

1. Справка Управления Государственной противопожарной службы, протокол осмотра места происшествия, акт о пожаре, которыми устанавливается причина возгорания. На необходимость наличия документального подтверждения факта пожара, нахождения соответствующего имущества в зоне пожара указано в Постановлении ФАС СЗО от 10.09.2007 N А05-12441/2006-31.

2. Акт инвентаризации. В соответствии с п. 2 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями, обязательно проведение инвентаризации. Ее цель - проверка и документальное подтверждение наличия имущества, его состояния и оценка. Результаты проведенной инвентаризации служат основанием для отражения убытков в бухгалтерском учете. Порядок проведения инвентаризации и способ отражения ее результатов установлены Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49. Результаты инвентаризации оформляются документами, утвержденными Постановлениями Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и от 27.03.2000 N 26. На необходимость проведения инвентаризации для признания убытков от пожара в целях исчисления налога на прибыль указано в Постановлении ФАС СЗО от 10.09.2007 N А05-12441/2006-31.

Аналогичное мнение высказало УМНС по г. Москве в Письме от 13.09.2002 N 26-12/43411.

Не всегда организации уделяют должное внимание оформлению убытков от пожара и проводят инвентаризацию. В подобных ситуациях суды могут принять сторону налогоплательщика. Например, в Постановлении от 11.12.2006 N А56-13533/2005 ФАС СЗО указал, что ненадлежащее оформление списания уничтоженного имущества не опровергает факта наступления убытка в виде полного уничтожения объекта в результате пожара, подтвержденного в установленном порядке компетентным органом. Нарушение налогоплательщиком порядка ведения бухгалтерского учета не свидетельствует о неправильном формировании расходов для целей налогообложения.

По вопросу отнесения организацией убытков от пожара на расходы для целей налогообложения существуют различные точки зрения в зависимости от того, установлены ли виновники пожара.

В Письмах УФНС по г. Москве от 23.10.2006 N 20-12/92773 и Минфина России от 13.03.2006 N 03-03-04/1/208 указано, что помимо прочих документов, подтверждающих убытки, понесенные в результате пожара, организация должна документально подтвердить, что причинами ущерба являются обстоятельства объективного характера.

В Письмах УФНС по г. Москве от 15.01.2007 N 19-11/2462 и Минфина России от 16.01.2006 N 03-03-04/1/18 отмечено, что организация должна подтвердить факт отсутствия лиц, виновных в пожаре. Данная точка зрения основывается на следующем: пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ устанавливает, что в составе внереализационных расходов учитываются потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций.

Однако согласно пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Таким образом, списание ущерба, причиненного организации в результате пожара, производится на основании справки о закрытии уголовного дела, которая документально подтверждает факт отсутствия виновных лиц.

В данном случае УФНС и Минфин делают вывод о необходимости подтверждения факта отсутствия виновных в пожаре лиц, ссылаясь на пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ, в котором говорится о возникновении убытков в результате недостач и хищений. Об отнесении ущерба от пожара к внереализационным расходам сказано в пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ, который не устанавливает взаимосвязи отнесения убытков от пожаров, стихийных бедствий и других чрезвычайных ситуаций в состав внереализационных расходов и наличия виновных лиц.

В Постановлениях ФАС ПО от 19.07.2007 N А72-1830/07, ФАС СЗО от 11.12.2006 N А56-13533/2005 указано на то, что для признания убытков в составе внереализационных расходов налогоплательщику следует доказать не факт отсутствия виновных лиц, а невозможность компенсации убытков за их счет.

Виновными в пожаре и возмещающими убытки могут быть признаны как юридические, так и физические лица.

Возмещение убытков, причиненных юридическим или физическим лицом, регулируется ст. 15 ГК РФ. Лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков. В соответствии со ст. 1064 ГК РФ вред, причиненный имуществу юридического лица, подлежит возмещению в полном объеме лицом, причинившим вред. Последнее освобождается от возмещения вреда, если докажет, что вред причинен не по его вине.

Юридическое лицо возмещает вред, причиненный его работником при исполнении трудовых (служебных, должностных) обязанностей (ст. 1068 ГК РФ).

В случае, когда виновным в пожаре признан сотрудник организации, возмещение убытков регулируется ТК РФ.

Материальную ответственность работника перед организацией определяет ст. 238 ТК РФ. Работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб. Неполученные доходы (упущенная выгода) взысканию с работника не подлежат.

Размер материальной ответственности работника определяет ст. 241 ТК РФ. За причиненный ущерб работник несет материальную ответственность в пределах своего среднего месячного заработка.

Случаи полной материальной ответственности указаны в ст. 242 ТК РФ.

Подводя итоги всему вышесказанному, можно сделать вывод о том, что у организаций существует неопределенность по вопросу учета в целях исчисления налога на прибыль убытков, понесенных в результате пожара, в случае если установлены виновники пожара, частично возмещающие сумму понесенного организацией ущерба. Ни одно из писем Минфина или ФНС не разъясняет, можно ли включить в состав внереализационных расходов разницу между суммой причиненного организации ущерба и суммой, возмещаемой виновным лицом. Комментируемое Письмо также оставляет данный вопрос неразрешенным.

Ю.А.Мельникова

Эксперт журнала

"Акты и комментарии

для бухгалтера"

Подписано в печать

18.10.2007

————