"Практическая бухгалтерия", 2007, N 10

ВЫЧЕТ ПО НДС ЛУЧШЕ "ПРИБЕРЕЧЬ"...

Как известно, право на вычет НДС налогоплательщик обретает ценой налоговой проверки. Разумный способ ее избежать - уменьшить сумму налоговых вычетов. Но правомерно ли это? В статье мы расскажем, как бухгалтеру научиться управлять "моментом" вычета.

Если в налоговом периоде бухгалтер не начислил НДС, может ли он принять в этом периоде налог к вычету? Ответ на этот вопрос неоднозначный: финансисты, налоговики и судьи высказывают противоречивые мнения. В таблице на с. 71 - сравнительная характеристика трех позиций.

Таблица. "Судьба" входного НДС

     
   ———————————————T——————————————————————————————————T————————————————————————————————————
   

Проблемный ¦ Позиция ¦ Решение суда

вопрос +----------------T-----------------+

¦Минфин России ¦Налоговая ¦

¦ ¦инспекция ¦

     
   ———————————————+————————————————+—————————————————+————————————————T———————————————————
   

Можно ли ¦Нет, в этом ¦Нет, фирма теряет¦Да, возможно. ¦Нет, нельзя.

принять к ¦налоговом ¦право на вычет. ¦Налоговый кодекс¦Отражение в

вычету суммы ¦периоде вычета ¦Налоговые вычеты ¦не содержит ¦декларации по

НДС в том ¦быть не может. ¦по НДС ¦запрета на ¦НДС сумм налоговых

периоде, когда¦Фирма вправе ¦налогоплательщик ¦предъявление к ¦вычетов, которые

фирма не ¦принять к вычету¦сможет произвести¦вычету НДС за ¦относятся к иному

начислила сам ¦суммы НДС в том ¦не ранее того ¦пределами того ¦налоговому

налог? ¦налоговом ¦отчетного ¦налогового ¦периоду, является

¦периоде, в ¦периода, когда ¦периода, в ¦незаконным.

¦котором ¦возникнет ¦котором возникло¦

¦производится ¦налоговая база ¦право на вычет. ¦

¦начисление НДС. ¦по НДС. ¦ ¦

¦Письмо Минфина ¦Письмо УФНС по ¦Постановление ¦Постановление

¦России от 8 ¦Московской ¦ФАС Центрального¦Президиума ВАС РФ

¦февраля 2006 г. ¦области от 21 ¦округа от 17 ¦от 18 октября

¦N 03-04-08/35. ¦февраля 2007 г. ¦января 2007 г. ¦2005 г. N 4047/05

¦ ¦N 19-11/16566. ¦по делу N ¦по делу

¦ ¦ ¦А48-621/06-18. ¦N А19-5032/04-40.

     
   ———————————————+————————————————+—————————————————+————————————————+———————————————————
   

Когда ¦В последующих ¦В том налоговом ¦По дате поступления при условии

регистрировать¦периодах. ¦периоде, в ¦принятия на учет приобретаемых

в книге ¦ ¦котором получены ¦товаров (выполненных работ,

покупок ¦ ¦счета-фактуры. ¦оказанных услуг).

счет-фактуру, ¦Письмо Минфина ¦Письмо ФНС ¦Постановление ФАС Волго-Вятского ¦

полученный ¦России от 8 ¦России от 6 ¦округа от 10 августа 2007 г. по

в периоде, ¦февраля 2005 г. ¦сентября 2006 г. ¦делу N А11-102/2007-К2-23/43.

в котором ¦N 03-04-11/23. ¦N ММ-6-03/896@. ¦Постановление ФАС Восточно-

фирма не ¦ ¦ ¦Сибирского округа от 25 декабря

начислила ¦ ¦ ¦2006 г.

сам налог? ¦ ¦ ¦N А19-9146/06-30-Ф02-6809/06-С1

¦ ¦ ¦по делу N А19-9146/06-30.

     
   ———————————————+————————————————+—————————————————+————————————————————————————————————
   

Налоговая проверка - рискованное мероприятие В случае подачи налоговой декларации с НДС "к возмещению" налоговики проводят камеральную проверку документов, которые подтверждают налоговые вычеты (п. 8 ст. 88 НК РФ). Заметим, что под налоговый контроль попадают и продавцы, представившие счета-фактуры (Письмо Минфина России от 2 мая 2007 г. N 03-02-07/1-209). Не каждую фирму воодушевляют такие перспективы. Более того, осмотрительный налогоплательщик примет во внимание и положения Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, которая утверждена Приказом ФНС России от 30 мая 2007 г. N ММ-3-06/333@. В этом документе сообщается, что отражение в отчетности значительных сумм налоговых вычетов грозит выездной проверкой. Та же перспектива ждет налогоплательщиков, которые допускают "необременительную" налоговую нагрузку. Выходит, что и незначительные суммы платежей НДС в бюджет показывать небезопасно. Внимание! Если налоговая нагрузка у фирмы ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности), то для налоговиков это явный сигнал провести выездную налоговую проверку (пп. 1 п. 4 Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденной Приказом ФНС России от 30 мая 2007 г. N ММ-3-06/333@). Поставленный в такие условия налогоплательщик вспоминает, что вычет - это его право, а не обязанность (п. 1 ст. 171 НК РФ). Но можно ли "приберечь" вычет по НДС на будущее, наподобие переноса убытков на будущее при расчете налога на прибыль? Чиновники против переноса вычетов Напомним, что счета-фактуры подлежат регистрации в книге покупок в том налоговом периоде, в котором они получены (Письмо ФНС России от 6 сентября 2006 г. N ММ-6-03/896@). Соответственно, в том же периоде они и должны формировать налоговый вычет. При этом дата выписки счета-фактуры "момент" вычета не определяет. В то же время налоговое законодательство не содержит ограничений на период применения вычета по счету-фактуре. Чиновники считают, если в налоговом периоде не произведено начисления налога, то не может быть и вычета (Письмо Минфина России от 8 февраля 2006 г. N 03-04-08/35). Следовательно, если фирма в каком-либо налоговом периоде не начислила НДС, она вообще теряет право на вычеты, которые относятся к такому периоду (Письмо УФНС по Московской области от 21 февраля 2007 г. N 19-11/16566). Заметим, что Минфин России в Письме от 8 февраля 2005 г. N 03-04-11/23 занимает не столь категоричную позицию. Чиновники полагают, что счета-фактуры, относящиеся к периоду, в котором отсутствовала налоговая база по НДС, регистрируются в последующих периодах. Аналогичное мнение высказано УМНС по г. Москве в Письме от 21 февраля 2007 г. N 19-11/16566. Тем не менее налоговый орган может не согласиться на перенос вычетов. Что скажет суд? Арбитражная практика по этому вопросу складывается неоднозначно. Так, в Постановлении ФАС Центрального округа от 17 января 2007 г. по делу N А48-621/06-18 указано, что положения п. 1 ст. 172 Налогового кодекса не содержат запрета на предъявление к вычету НДС за пределами того налогового периода, в котором возникло право на вычет. Это важно. Чтобы принять НДС к вычету, нужно иметь счет-фактуру от поставщика и отразить в учете полученное имущество, работы, услуги, которые предназначены для использования в деятельности, облагаемой НДС (ст. 172 НК РФ). Но Высший Арбитражный Суд РФ считает, что отражение в декларации сумм налоговых вычетов, которые относятся к иному налоговому периоду, является незаконным (Постановление Президиума ВАС РФ от 18 октября 2005 г. N 4047/05 по делу N А19-5032/04-40). На указанное Постановление ВАС РФ ссылается и ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 25 декабря 2006 г. N А19-9146/06-30-Ф02-6809/06-С1 по делу N А19-9146/06-30. Как же избежать подобных споров на официальном основании? Поможет журнал учета счетов-фактур Получается, что самый безопасный способ отсрочить вычет НДС - получить счет-фактуру в "нужном" налоговом периоде. Напомним, что дата получения счета-фактуры отражается в журнале учета полученных счетов-фактур. Отсутствие такого журнала никакими санкциями не грозит, но как раз его ведение и поможет управлять "моментом" вычета сумм НДС по счету-фактуре. Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 утверждены Правила ведения журнала полученных счетов-фактур, но не определена его форма. Значит, состав граф журнала налогоплательщик определяет самостоятельно. В их числе нужно предусмотреть графу "Дата получения счета-фактуры". После этой графы рекомендуем ввести графу "Способ получения счета-фактуры". Предполагаются следующие варианты получения счета-фактуры: 1. Вручен продавцом представителю фирмы. 2. Получен по почте. 3. Доставлен курьером (продавца либо фирмы-покупателя). Первый вариант предполагает, что дата получения счета-фактуры совпадет с датой подписания учетного документа - накладной или акта. Во втором случае дата получения отмечена на конверте с проставленным на нем штемпелем почтового отделения, через которое получен счет-фактура (Письмо УФНС по г. Москве от 20 апреля 2007 г. N 19-11/036466). Заметим, что организовать почтовую высылку от одногороднего продавца не проблема. Наконец, не запрещен и третий способ - курьерская доставка. Для ее подтверждения достаточно подписи курьера с ее расшифровкой. Возможность доставки счетов-фактур через курьера можно отразить и в договоре с продавцом. Ведь он вправе выставить счет-фактуру в течение пяти дней с даты отгрузки (п. 3 ст. 168 НК РФ). Исправленный счет-фактура - тоже выход Применение налоговых вычетов в случае исправления в счете-фактуре ошибок производится в том налоговом периоде, в котором получен исправленный счет-фактура (Письмо ФНС России от 6 сентября 2006 г. N ММ-6-03/896@). Правда, с этим мнением согласны не все арбитражные суды, но для целей переноса вычета такая позиция налоговиков на руку налогоплательщику. Учтите, что исправления, которые внесены в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты (п. 29 Постановления Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914). Допущенное искажение может быть самым безобидным, например в коде КПП. Хотя ошибочный счет-фактура и отражается в журнале учета счетов-фактур, но в книге покупок он регистрироваться не может. Чтобы зафиксировать подобные нюансы, целесообразно дополнить журнал учета счетов-фактур графой "Примечания". В ней нужно указать, когда поступил исправленный счет-фактура. Остается лишь договориться с продавцом, чтобы он не ставил дату исправления. Е.Диркова Аудитор-консультант Консалтинговой группы "Михайлов и партнеры" Подписано в печать 26.09.2007 ————