"Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 10

ТИПИЧНЫЕ ОШИБКИ ПРИ СОСТАВЛЕНИИ БЮДЖЕТНОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Отчетный год, он же календарный, подходит к концу, и приближается срок сдачи годовой отчетности. В последнее время вопросы бюджетного учета и отчетности были выделены законодателями на особый уровень. С 1 января 2008 г. впервые бюджетный учет будет регулироваться Бюджетным кодексом РФ, в котором дано определение бюджетного учета и состав бюджетной отчетности. Минфином разработана и помещена на сайте новая Инструкция по составлению бюджетной отчетности. Однако она еще не прошла регистрацию в Минюсте, и поэтому комментарии преждевременны. Тем не менее заметим, что Инструкция N 25н <1> осталась неизменной, а значит, сохранились основные принципы методологии бюджетного учета, которые, в свою очередь, лежат в основе формирования бюджетной отчетности.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Приказ Минфина России от 10.02.2006 N 25н "Об утверждении Инструкции по бюджетному учету". Вниманию читателей представлен анализ ошибок, допущенных бюджетными учреждениями при составлении отчетности за 2005, 2006 гг. Указанный материал подготовлен по Письмам Минфина и Федерального казначейства. Отчетность главных распорядителей средств федерального бюджета На основании анализа отчетности, представленной за 2005 г. и 9 месяцев 2006 г. (Письмо Федерального казначейства от 25.12.2006 N 42-7.1-15/2.4-517 "О результатах представления бюджетной отчетности главными распорядителями средств федерального бюджета за 2005 год и 9 месяцев 2006 года"), были выявлены недостатки в составлении некоторых ее форм. Баланс об исполнении бюджета (ф. 0503130) Отражение в балансе стоимости переданной в бессрочное пользование земли. Главные распорядители средств федерального бюджета показали в балансе по состоянию на 1 января 2005 и 2006 гг. по счету 102 00 000 "Непроизведенные активы" переданные им в бессрочное пользование земли. Согласно разъяснениям Минфина (Письмо от 26.05.2006 N 02-14-10а/1406) не подлежат отражению в бюджетном учете земельные участки, которые находятся в бессрочном пользовании и которыми бюджетное учреждение в соответствии с Земельным кодексом РФ не имеет права распоряжаться. Отражение данных по счету 210 01 000 "Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам" в рамках бюджетной деятельности. В балансе главных распорядителей бюджетных средств по графе "Бюджетная деятельность" отражены данные по счету 210 01 000 "Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам". На указанном счете учитываются расчеты по суммам НДС только в рамках деятельности, приносящей доход и облагаемой налогом в порядке, предусмотренном налоговым законодательством РФ. Наличие в балансе на 1 января показателей по счету 302 00 000 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" при условии полного использования бюджетных ассигнований на текущий финансовый год. Указанная ситуация свидетельствует о принятии денежных обязательств, не обеспеченных ассигнованиями в текущем году. Одновременно в балансе многих главных распорядителей средств федерального бюджета по счету 302 00 000 были отражены отрицательные показатели, что также говорит о недостатках в финансово-хозяйственной деятельности. Наличие в балансе главных распорядителей федерального бюджета остатков по счету 301 00 000 "Расчеты с кредиторами по долговым обязательствам". Расчеты с кредиторами по долговым обязательствам (счет 301 00 000) допускаются только по бюджетной деятельности у Минфина и Федерального казначейства. В то же время по состоянию на 1 января 2006 г. остатки по указанному счету были отражены в балансе у некоторых главных распорядителей федерального бюджета. Наличие остатка на счете 304 04 000 "Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств". При заключении счетов у главного распорядителя средств федерального бюджета данные по счету должны быть равны нулю (за исключением операций по целевым иностранным кредитам). Наличие по состоянию на 1 января 2006 г. финансовых вложений в акции главных распорядителей средств бюджета. Акции, доли и паи в уставных капиталах финансовых организаций в соответствии с Распоряжением Правительства РФ от 17.06.2005 N 817-р могут быть на балансе как по бюджетной, так и по приносящей доход деятельности только у Росимущества. Остатки по счетам 206 00 000 "Расчеты по выданным авансам" и 208 00 000 "Расчеты с подотчетными лицами". При наличии остатков по указанным счетам в Балансе об исполнении бюджета (ф. 0503130) на 1 января необходимо указать в Пояснительной записке к годовой бюджетной отчетности правовые основания и причины возникновения дебиторской (кредиторской) задолженности. Контрольные соотношения показателей по нефинансовым активам, финансовым активам и обязательствам Баланса об исполнении бюджета и Отчета о финансовых результатах деятельности. Разница между остатками на конец отчетного периода и на начало отчетного периода Баланса об исполнении бюджета должна равняться показателю "Чистый операционный результат" по соответствующим объектам учета Отчета о финансовом результате деятельности (Письмо Минфина России от 11.10.2006 N 02-14-10/2728). При этом обращаем ваше внимание на то, что разница между денежными средствами, находящимися во временном распоряжении, и расчетами с ними должна быть равна нулю и соответствовать нулевому показателю "Чистый операционный результат" (строка 290) в графе 6 "Деятельность со средствами во временном распоряжении" Отчета о финансовых результатах деятельности. Главные распорядители средств федерального бюджета в Отчете о финансовых результатах деятельности должны консолидировать обороты по счетам 1 (2) 304 04 000 "Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств" (по бюджетной и приносящей доход деятельности), 2 401 01 241 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям" и 2 401 01 180 "Прочие расходы" (по приносящей доход деятельности). Отчет об исполнении бюджета главного распорядителя (распорядителя), получателя средств бюджета по бюджетной деятельности (ф. 0503127) Необходимость согласования с органами Федерального казначейства по субъектам РФ показателей отчета об исполнении бюджета, представляемого по доходам, расходам и источникам финансирования дефицита бюджета получателями средств федерального бюджета главному распорядителю (распорядителю) средств федерального бюджета. Отчет об исполнении бюджета главными распорядителями бюджетных средств составляется в сводной форме в разрезе всех детализированных кодов бюджетной классификации РФ (без отражения группировочных кодов). Заполнение разд. 1 "Доходы бюджета", 2 "Расходы бюджета" и 3 "Источники внутреннего и внешнего финансирования дефицитов бюджетов" Отчета об исполнении бюджета должно осуществляться по возрастанию кодов бюджетной классификации и в строгом соответствии с закреплением доходов федерального бюджета, расходов федерального бюджета и источников финансирования дефицита федерального бюджета за соответствующими администраторами бюджетных средств в сводной бюджетной росписи федерального бюджета. При наличии расхождений между показателями главных распорядителей бюджетных средств и данными Федерального казначейства по доходам, расходам федерального бюджета и источникам финансирования дефицита бюджета необходимо принять меры по их устранению. Данные разд. 1 "Доходы бюджета" согласовываются с ОФК в части доходов, поступивших на балансовый счет 40101 "Доходы, распределяемые органами Федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации", соответствующими администраторами поступлений. Однако в нарушение п. 34 Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 16.12.2004 N 116н, не все администраторы доходов заключили соглашения с управлениями Федерального казначейства по субъектам РФ. Это, в свою очередь, затрудняет проведение выверки показателей между ОФК и администраторами поступлений в федеральный бюджет. Отражение лимитов бюджетных обязательств. В Отчете об исполнении бюджета главного распорядителя в разд. 2 "Расходы бюджета" в графе 4 "Бюджетные ассигнования, утвержденные законом о бюджете, нормативными правовыми актами о бюджете" должны указываться доведенные до главных распорядителей бюджетные ассигнования в соответствии со сводной бюджетной росписью (дебетовый остаток счета 1 503 01 000 "Бюджетные ассигнования"), с учетом последующих изменений, оформленных в установленном порядке, а в графе 5 "Лимиты бюджетных обязательств" - годовые объемы лимитов бюджетных обязательств по расходам бюджета (кредитовый оборот счета 1 501 01 000 "Утвержденные лимиты бюджетных обязательств"). Отчет об исполнении бюджета главного распорядителя (распорядителя), получателя средств бюджета (ф. 0503127) по средствам, полученным от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности Наличие информации по доходам с кодом вида деятельности "1" - "Бюджетная деятельность". В Отчете об исполнении бюджета по средствам, полученным от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, у некоторых главных распорядителей в разд. 1 "Доходы бюджета" содержалась информация по доходам с кодом вида деятельности "1", то есть доходам, учитываемым в составе доходов федерального бюджета. В разд. 1 "Доходы" Отчета должны содержаться доходы по кодам 3 00 00000 00 0000 000 "Доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности" (с расшифровкой по соответствующему виду дохода) и 1 17 01010 01 0000 180 "Невыясненные поступления, зачисляемые в федеральный бюджет". Наличие данных по графе 5 "Лимиты бюджетных обязательств". В разд. 1 "Доходы бюджета", в графе 4 "Доходы, утвержденные законом о бюджете, нормативными правовыми актами о бюджете", а также в разд. 2 "Расходы бюджета", в графе 4 "Бюджетные ассигнования, утвержденные законом о бюджете, нормативными правовыми актами о бюджете", указываются данные сметы доходов и расходов, утвержденной на соответствующий год, при этом 5-я графа "Лимиты бюджетных обязательств" не заполняется. В отчете по предпринимательской деятельности на уровне главного распорядителя должны быть консолидированы данные по следующим операциям: а) по перераспределению прибыли бюджетных учреждений между вышестоящей организацией и нижестоящим учреждением (по счетам 2 40101 241 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям" и 2 401 01 180 "Прочие доходы"); б) по средствам, переданным в порядке внутренних расчетов между вышестоящей (головной) организацией и обособленным подразделением (филиалом) (по счету 304 04 000 "Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств"). При изменении в течение отчетного периода источника, по которому учитывается имущество (бюджетная или приносящая доход деятельность), в Пояснительной записке к годовому отчету необходимо отразить суммы и причины данного изменения. Пояснительная записка Пояснительная записка к годовой бюджетной отчетности за 2006 г. формируется в соответствии с Письмом Минфина России от 24.10.2006 N 02-14-10а/2816. В ней необходимо отражать: - информацию о мероприятиях по организации бухгалтерского учета в подведомственных учреждениях в соответствии с Инструкцией по бюджетному учету N 25н, а также по организации методических советов с приложением документов, принятых по данным вопросам главными распорядителями средств федерального бюджета; - наименование ценной бумаги (вексель, облигация, акция и др.), а также полное наименование эмитента соответствующей ценной бумаги (форма 0503171 "Сведения о финансовых вложениях получателя средств бюджета", графа "Вид финансового вложения"); - анализ по доходам, расходам, источникам финансирования дефицита показателей отчетного и предыдущего года формы 0503179 "Сведения о динамике и структуре основных показателей кассового исполнения бюджета". Отчетность финансовых органов субъектов РФ и органов управления государственными внебюджетными фондами В результате анализа годовой отчетности за 2006 г. финансовых органов субъектов РФ и органов управления государственными внебюджетными фондами (Письмо Федерального казначейства от 04.06.2007 N 42-7.1-15/2.1-243) выявлены следующие недостатки: 1. Неполное отражение в отчетности состояния активов и обязательств субъектов РФ и муниципальных образований. В исполнительных органах государственной власти субъектов РФ (органах местного самоуправления), на которые возложены функции управления и распоряжения государственным (муниципальным) имуществом, не отражено имущество казны. Между тем ст. 240 БК РФ установлено, что все доходы бюджета, источники финансирования дефицита бюджета, расходы бюджета, а также операции, осуществляемые в процессе исполнения бюджета, подлежат бюджетному учету. Порядок их отражения определяется Инструкцией N 25н, в соответствии с которой нефинансовые и финансовые активы, не переданные в оперативное управление бюджетным учреждениям и составляющие имущество казны, подлежат бюджетному учету. 2. Нарушение правил отражения операций с межбюджетными трансфертами. В годовой отчетности некоторых финансовых органов субъектов РФ не отражена кредиторская задолженность перед Российской Федерацией по займам, кредитам, гарантиям, по которым наступил срок платежа. Долговые обязательства субъектов РФ перед Российской Федерацией, числящиеся, по данным Минфина, за высшими органами исполнительной власти субъектов РФ, должны быть поставлены на учет и отражены в бюджетной отчетности. 3. Привлечение кредитов (займов) за счет средств от приносящей доход деятельности. Исходя из положений ГК РФ, субсидиарную ответственность по всем принятым обязательствам учреждения несет создавший его собственник, следовательно, самостоятельное привлечение бюджетными учреждениями кредитов (займов) недопустимо. 4. Отсутствие платежей в бюджет в рамках государственного социального страхования. В соответствии с законодательством РФ бюджетные учреждения, выступающие в качестве страхователей-работодателей, выплачивают работникам пособия по временной нетрудоспособности в счет начисленного ЕСН, подлежащего зачислению в бюджет ФСС. Вместе с тем Инструкцией о порядке учета и расходования средств обязательного социального страхования, утвержденной Постановлением ФСС РФ от 09.03.2004 N 22, установлено, что в случае превышения суммы произведенных расходов по государственному социальному страхованию над суммой начисленного ЕСН средства на осуществление (возмещение) расходов выделяются из бюджета ФСС за тот отчетный период, за который расходы подтверждены документально. Указанная норма приводит к образованию в бюджетных учреждениях значительных сумм дебиторской задолженности Фонда. В целях урегулирования данного вопроса ФСС следует принять меры по оперативному рассмотрению документов, подтверждающих произведенные расходы по государственному социальному страхованию, и перечислению средств на их возмещение. 5. Нарушения, связанные с отражением в соответствующем бюджете средств от приносящей доход деятельности. Указанные средства при наличии в законе о бюджете решения об отражении их в доходах соответствующего бюджета остаются в распоряжении бюджетных учреждений и являются их внебюджетными доходами. Операции по использованию указанных средств учитываются на соответствующих счетах 40603 "Счета организаций, находящихся в государственной (кроме федеральной) собственности. Некоммерческие организации", 40703 "Счета негосударственных организаций. Некоммерческие организации", открытых бюджетным учреждениям в ЦБ РФ и кредитных организациях либо в органах Федерального казначейства или в финансовых органах субъектов РФ и муниципальных образований. Финансовые органы субъектов, муниципальных образований при отражении в законе (решении) соответствующего бюджета средств от приносящей доход деятельности отразили в отчетности по бюджетной деятельности показатели исполнения сметы доходов и расходов по приносящей доход деятельности на основании отчетных данных бюджетных учреждений по балансовым счетам 40603, 40703. 6. Неотражение кассовых расходов по средствам бюджетов ТФОМС, переданным учреждениям здравоохранения субъектов РФ и муниципальным образованиям в рамках программ обязательного медицинского страхования. Указанные средства подлежат учету в порядке, установленном для средств, полученных от приносящей доход деятельности, который предусматривает их перечисление ТФОМС по подразделу 0901 "Здравоохранение" функциональной классификации расходов бюджетов РФ, подстатье 261 "Пенсии, пособия и выплаты по пенсионному, социальному и медицинскому страхованию населения" ст. 260 "Социальное обеспечение" экономической классификации расходов бюджетов РФ. Указанные операции являются кассовым расходом ТФОМС и не должны оставаться по окончании отчетного периода на счетах их бюджетного учета по учету расчетов. Однако у территориальных фондов обязательного медицинского страхования по завершении бюджетного года остались незакрытыми расчеты с бюджетными учреждениями (в балансах фондов присутствует дебетовый остаток по счету 302 15 000 "Расчеты по пенсиям, пособиям и выплатам по пенсионному, социальному и медицинскому страхованию населения"), что является нарушением принципов отражения операций по исполнению бюджета. 7. Неправильное применение кодов классификации расходов бюджетов РФ по операциям государственных внебюджетных фондов с межбюджетными трансфертами. В нарушение установленных требований ФФОМС, ФСС при осуществлении операций с межбюджетными трансфертами были применены коды классификации расходов бюджетов РФ, не предназначенные для их учета. Так, средства, переданные ФФОМС в бюджеты ТФОМС на выполнение территориальных программ обязательного медицинского страхования, отражены по подразделу "Здравоохранение" (0901) функциональной классификации расходов бюджетов РФ, подстатье 251 "Перечисление другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации" экономической классификации расходов бюджетов РФ, а не по разд. 1100 "Межбюджетные трансферты" функциональной классификации расходов бюджетов РФ. В результате применения указанных кодов Классификации расходов бюджетов РФ не обеспечивалось соответствие осуществляемых операций и межбюджетных трансфертов их экономическому содержанию. 8. Несвоевременная постановка на учет имущества в рамках реализации национальных проектов и федеральных целевых программ. Согласно постановлениям Правительства РФ, определяющим порядок и условия передачи в собственность субъектов РФ объектов нефинансовых активов, организационная работа по учету заявленного и полученного имущества бюджетными учреждениями субъектов РФ, муниципальных образований и другими организациями возложена на уполномоченные органы государственной власти субъектов РФ. Однако не во всех субъектах РФ работа организована должным образом. Соответственно, не обеспечивалась своевременная постановка на учет полученного имущества, при этом данные по нему включались в отчетность только при ее проверке Федеральным казначейством. Уполномоченным органам государственной власти субъектов РФ необходимо обеспечить контроль над надлежащим выполнением требований постановлений Правительства РФ. С.Валова Зам. главного редактора журнала "Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение" Подписано в печать 18.09.2007 ————