"Налоги" (газета), 2007, N 37

ВЫЕЗДНЫЕ НАЛОГОВЫЕ ПРОВЕРКИ

Суть дела. Налоговым органом вынесено решение о проведении выездной налоговой проверки в отношении налогоплательщика по вопросам своевременности уплаты (перечисления) налогов, пени и штрафов.

Не согласившись с принятым решением, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд о признании недействительным указанного решения налогового органа.

Суд удовлетворил требования налогоплательщика и признал решение о проведении выездной налоговой проверки не соответствующим закону и недействительным.

Налоговый орган обратился с кассационной жалобой в ФАС Уральского округа.

Позиция налогоплательщика. В оспариваемом решении не указаны период проведения налоговой проверки и виды налогов, по которым проводится проверка, чем нарушены закон и права налогоплательщика.

Позиция налогового органа. Судом первой инстанции были нарушены требования ст. ст. 91, 93 НК РФ.

Позиция суда. Статьями 87, 89 НК РФ установлены ограничения к проведению выездной налоговой проверки, согласно которым не допускается назначение в течение одного календарного года двух и более выездных налоговых проверок налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) либо его филиала или представительства по одним и тем же налогам за один и тот же период; запрещается назначение повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка назначается в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора - организации) или в случае принятия решения руководителем федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения; выездной налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), непосредственно предшествующие году проведения проверки.

Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать полное наименование налогоплательщика, в отношении которого проводится проверка, период финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, за который проводится проверка, вопросы проверки: виды налогов, по которым проводится проверка, полные сведения о должностных лицах, входящих в состав проверяющей группы.

Оспариваемое решение налогового органа не содержит сведений о периоде финансово-хозяйственной деятельности, за который проводится проверка, о вопросах проверки, видах налогов, по которым проводится проверка, что не соответствует требованиям ст. ст. 87, 89 НК РФ и затрагивает права и законные интересы заявителя.

Несоблюдение требований налогового законодательства к порядку назначения и принятия решения о проведении выездной налоговой проверки, прав и законных интересов налогоплательщика при принятии решения о проведении выездной налоговой проверки является в связи с вышеизложенным основанием для признания оспариваемого решения недействительным.

Доводы кассационной жалобы о нарушении ст. ст. 91, 93 НК РФ, определяющих права налогового органа при проведении проверки и обязанности в связи с этим налогоплательщика, подлежат отклонению, поскольку к предмету спора не относятся.

Решение суда. Кассационная жалоба налогового органа оставлена без удовлетворения.

(Постановление ФАС Уральского округа от 28 октября 2003 г. по делу N Ф09-3614/03-АК)

При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган вправе истребовать необходимые документы у налогоплательщика. При этом в требовании о представлении документов должны быть указаны конкретный перечень и количество требуемых документов.

Суть дела. Перед началом проведения выездной налоговой проверки налоговый орган направил налогоплательщику требование о представлении документов (книг учета доходов и расходов, журналов кассира-операциониста, документов, подтверждающих расходы, платежных ведомостей по заработной плате) в срок не позднее 9 марта 2004 г. Фактически налогоплательщик 29 апреля 2004 г. представил счета-фактуры и товарные чеки за 2003 г. в количестве 344 штук, нарушив установленный в требовании срок.

Заместитель руководителя налогового органа принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за несвоевременное представление документов в виде штрафа.

В добровольном порядке налоговая санкция не была уплачена, поэтому налоговый орган обратился за ее взысканием в арбитражный суд.

Суд отказал во взыскании налоговых санкций.

Постановлением апелляционной инстанции указанное решение оставлено без изменения.

Налоговый орган не согласился с принятыми судебными актами в части отказа во взыскании штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ и обратился в ФАС Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Позиция налогоплательщика. Налоговым органом нарушены требования ст. ст. 89, 93 НК РФ, так как в решении об истребовании документов не было указано количество требуемых документов.

Позиция налогового органа. Суд неправильно применил п. п. 1 и 2 ст. 93, п. 1 ст. 126 НК РФ. Налоговый орган при выставлении требования о представлении документов не обязан указывать их точное количество.

Позиция суда. В пп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ установлено, что налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов.

Согласно ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы. Указанные документы должны быть направлены или выданы налоговому органу в пятидневный срок.

Отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ. В соответствии с п. 1 данной статьи непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ.

Из перечисленных норм следует, что в требовании налогового органа должны быть указаны конкретное наименование документов и их количество.

Представленные в дело документы свидетельствуют о том, что в требовании налогового органа приведен обобщенный перечень затребованных документов (за исключением книг учета доходов и расходов и журналов кассира-операциониста), количественный состав которых не обозначен.

Ответственность по п. 1 ст. 126 НК РФ применена к налогоплательщику за несвоевременное представление счетов-фактур и товарных чеков, однако эти документы, равно как и их количество, в требовании налогового органа не были названы.

Решение суда. Кассационная жалоба налогового органа оставлена без удовлетворения.

(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 4 апреля 2005 г. по делу N А28-16955/2004-616/23)

Проведение налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки любых действий должно в точности соответствовать нормам НК РФ. В частности, при проведении выемки должны присутствовать понятые, что должно быть отражено в протоколе. В противном случае результаты подобных действий могут быть признаны не соответствующими закону. Однако в таком случае следует руководствоваться не только положениями НК РФ, но и нормами АПК РФ об относимости и допустимости доказательств, что в принципе позволяет налоговым органам легализовать доказательства, полученные с нарушением закона.

Суть дела. В ходе проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика требованием о представлении документов последнему предложено представить в том числе договор на переработку сырья со всеми изменениями и дополнениями, относящимися к следующим пунктам договора: 2.1 (заказные спецификации), 2.3 (условия поставки), 6.1 (цены, согласованные сторонами в заказной спецификации с учетом протоколов согласования НСО).

Требованием налоговый орган предложил налогоплательщику представить дополнительные документы.

Налогоплательщик в установленные указанным требованием сроки представил ряд документов.

Дополнительное соглашение к договору на переработку сырья представлено при исполнении требования о представлении дополнительных документов.

Налоговый орган, посчитав, что необходимые для проведения выездной налоговой проверки документы налогоплательщиком могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, вынес постановление о производстве выемки договора со всеми дополнениями и изменениями.

На основании данного постановления было произведено изъятие документов, о чем составлен протокол.

Не согласившись с указанным постановлением, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Решением суда заявленные требования удовлетворены.

В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения не проверялись.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, налоговый орган обратился в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке его законности в связи с нарушением норм материального права.

Позиция налогоплательщика. Решение о проведении выемки необоснованно, кроме того, протокол выемки составлен с грубыми нарушениями законодательства.

Позиция налогового органа. Решение о проведении выемки обусловлено необходимостью представления указанных документов, и более того, есть основания полагать, что подлинники документов будут сокрыты, исправлены или заменены.

Позиция суда. В соответствии со ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Следовательно, в судебном заседании при признании оспариваемого ненормативного акта недействительным должно быть установлено его несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы.

Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок.

Согласно п. п. 1 и 3 ст. 94 НК РФ выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.

При проведении выездной налоговой проверки и при наличии у осуществляющих проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, в соответствии с положениями п. 14 ст. 89 НК РФ производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ, по акту, составленному этими должностными лицами.

Как следует из материалов дела, дополнительное соглашение к договору на переработку сырья обществом по первоначальному требованию налогового органа представлено не было.

Налоговым органом, по его утверждению, обнаружены нарушения в бухгалтерском учете в части расходов по доставке автотранспортом алюминия по договору.

Представленное дополнительное соглашение изменяет условия включения стоимости доставки сырья.

Налоговый орган, установив данные обстоятельства и полагая, что подлинники документов будут сокрыты, исправлены или заменены, на основании постановления произвел их выемку.

Далее налоговым органом постановлением по дополнительному соглашению назначена экспертиза для определения даты (года) фактического составления вышеуказанного документа.

Налогоплательщик, обращаясь в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным постановления о производстве выемки, в нарушение ч. 1 ст. 198 АПК РФ не обосновал, каким образом принятый ненормативный акт нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, или незаконно возлагает на него какие-либо обязанности, или создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Не установлено данных обстоятельств и судом при рассмотрении заявленных требований.

Суд не учел установленные по делу вышеуказанные обстоятельства в совокупности, делая вывод об отсутствии достаточных доказательств, подтверждающих обоснованность принятия оспариваемого ненормативного акта.

Выемка документов и предметов производится в присутствии понятых, которыми, согласно п. 3 ст. 98 НК РФ, могут быть любые не заинтересованные в исходе дела физические лица, и лиц, у которых производится выемка документов и предметов. В необходимых случаях для участия в производстве выемки приглашается специалист.

Пункт 6 ст. 94 НК РФ определил, что о производстве выемки, изъятии документов и предметов составляется протокол с соблюдением требований, предусмотренных ст. 99 НК РФ.

Пунктами 2 и 4 ст. 99 НК РФ установлены требования к оформлению протокола о производстве выемки, согласно которым в протоколе помимо иных требований указываются фамилия, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в действии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях - его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком, которые, в свою очередь, подписывают данный протокол.

Налоговый орган в судебном заседании утверждал, что им принимались меры для обеспечения явки понятых, о чем в протоколе выемки имеется соответствующая запись, подтвержденная подписью главного бухгалтера налогоплательщика, в присутствии которого производилась выемка документов.

Суд, удовлетворяя заявленные требования общества, указал, что налоговой инспекцией при производстве выемки не соблюдены положения п. 3 ст. 94 НК РФ.

При этом суд не учел требований ст. ст. 67 и 68 АПК РФ об относимости и допустимости доказательств.

В соответствии с п. 3 ст. 71 АПК РФ доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Судом установлено, что при производстве выемки изъят договор с приложениями и дополнительными соглашениями согласно описи на 19 листах.

Выводы суда о производстве выемки с нарушением процедуры ее проведения сделаны без норм, предусмотренных ст. ст. 67, 68, 71 АПК РФ.

Решение суда. Дело направить на новое рассмотрение.

(Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 января 2005 г. по делу N А33-12894/04-С3-Ф02-5782/04-С1)

В акте налоговой проверки должны быть отражены: вид налогового правонарушения, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому данное правонарушение относится, оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях организацией (индивидуальным предпринимателем) данными, связанными с исчислением и уплатой налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему. Невключение в акт указанных сведений может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Суть дела. Налоговый орган провел выездную налоговую проверку налогоплательщика по вопросам исполнения и соблюдения законодательства о налогах и сборах, достоверности отчетных данных бухгалтерского баланса, правильности исчисления налогооблагаемой базы, полноты и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей.

По результатам проверки налоговый орган составил акт и вынес решение о взыскании с налогоплательщика налогов, пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Налоговый орган предложил налогоплательщику уплатить в добровольном порядке исчисленные по результатам проверки суммы налогов (сборов), пеней и штрафа.

Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа.

В порядке, предусмотренном ст. 132 АПК РФ, налоговый орган обратился в суд с заявлением о взыскании с общества штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Решением суда первоначальные требования удовлетворены частично: решение налоговой инспекции признано недействительным частично.

Требования встречного заявления также удовлетворены частично.

Постановлением апелляционной инстанции решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с решением суда и постановлением апелляционной инстанции в части удовлетворения требований первоначального и отказа в удовлетворении требований встречного заявлений, налоговый орган обратился в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с нарушением норм материального права и несоответствием имеющимся в материалах дела доказательствам.

Позиция налогоплательщика. Акт выездной налоговой проверки был составлен с нарушением ст. 100 НК РФ.

Позиция налогового органа. Налоговый орган полагает, что хотя в акте выездной налоговой проверки не была установлена неполная уплата налога на прибыль в результате неправильного формирования базы переходного периода по налогу на прибыль, однако в ходе проверки были собраны материалы, позволяющие сделать вывод о совершении указанного нарушения.

Позиция суда. В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых решений, возлагается на соответствующий орган.

Как установлено судом при рассмотрении настоящего дела, налоговым органом в нарушение п. 3 ст. 100 НК РФ в акте выездной налоговой проверки не были отражены факты необоснованного включения налогоплательщиком в состав расходов экономически необоснованных затрат и неисчисления налога на прибыль по базе переходного периода. Поскольку налоговый орган не установил указанные обстоятельства при проведении выездной налоговой проверки, арбитражный суд обоснованно признал недействительным в указанной части его решение.

Арбитражный суд на основании ч. 1 ст. 71 АПК РФ всесторонне, полно исследовал имеющиеся в деле доказательства и дал им оценку. Поэтому у кассационной инстанции в силу ч. 2 ст. 287 АПК РФ отсутствуют правовые основания для переоценки установленных судом обстоятельств.

Довод кассационной жалобы о том, что при сравнении документально подтвержденных фактов, полученных в ходе проведения выездной налоговой проверки, с данными, указанными налогоплательщиком в представленной уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за I полугодие, было установлено неправильное формирование базы переходного периода по налогу на прибыль, не может быть принят судом кассационной инстанции во внимание. Налоговый орган обязан сравнивать данные, установленные при проведении выездной налоговой проверки, со всеми представленными налогоплательщиком ранее декларациями до составления акта проверки. При представлении налогоплательщиком уточненной налоговой декларации после вынесения решения по акту выездной налоговой проверки налоговая инспекция выносит решение по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации.

Решение суда. Кассационная жалоба налогового органа оставлена без удовлетворения.

(Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13 мая 2005 г. по делу N А33-5705/04-С3-Ф02-2021/05-С1)

(Окончание см. "Налоги" (газета), 2007, N 38)

В.В.Кискин

Юрист

ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Подписано в печать

11.09.2007

————