"Налоги" (газета), 2007, N 32

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Как мы уже отметили выше, бухгалтерский учет основных средств организации ведут в соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н (далее - ПБУ 6/01). Напомним основные правила бухгалтерского учета основных средств.

Согласно п. 5 ПБУ 6/01 к основным средствам относятся:

"здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности".

Перечисленное имущество принимается к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств, если объект одновременно удовлетворяет условиям, установленным п. 4 ПБУ 6/01:

"1) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное владение;

2) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

3) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

4) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем".

Как видим, бухгалтерский учет не содержит стоимостного критерия отнесения активов к объектам основных средств, поэтому к основным средствам в бухгалтерском учете относится имущество независимо от его стоимости, срок полезного использования которого превышает 12 месяцев.

Обратите внимание! Несмотря на то что стоимостного критерия отнесения объекта к основным средствам нет, п. 5 ПБУ 6/01, установлено, что активы, в отношении которых выполняются условия, установленные п. 4 ПБУ 6/01 и стоимостью не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете в составе материально-производственных запасов (далее - МПЗ). В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации организация должна обеспечить надлежащий контроль над их движением.

Если организация использует эту возможность, то это в обязательном порядке отражается в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета. Заметьте, что бухгалтерское законодательство допускает возможность использования организациями и иного лимита стоимости (однако установленный организацией лимит не должен превышать предельной величины, указанной в п. 5 ПБУ 6/01, - 20 000 руб.) для отнесения актива в состав МПЗ. Как правило, лимит стоимости определяется исходя из технологических особенностей производства. Использование лимита стоимости для отражения активов, отвечающих требованиям п. 4 ПБУ 6/01, в составе МПЗ, с указанием обоснованных причин его установления, должно быть закреплено в учетной политике организации.

Сроком полезного использования основного средства считается период времени, в течение которого актив способен приносить экономические выгоды (доход) организации.

Напоминаем, что для определения срока полезного использования в бухгалтерском учете необходимо правильно классифицировать основное средство. Классификация основных средств осуществляется в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359.

Определение срока полезного использования объектов основных средств согласно п. 20 ПБУ 6/01 производится исходя:

- из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- из ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- из нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

То есть бухгалтерское законодательство дает организациям определенную свободу в установлении срока полезного использования основных средств. Иначе говоря, для однотипных основных средств одна фирма может установить срок полезного использования, равный 5 годам, а другая - 10 годам. Однако в большинстве случаев бухгалтеры предпочитают устанавливать срок полезного использования исходя из законодательно установленных норм.

На сегодняшний день такие нормы содержатся в Постановлении Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" (далее - Постановление N 1).

Несмотря на то что указанная Классификация основных средств предназначена для определения сроков полезного использования основных средств в целях налогообложения прибыли, ее можно использовать и для целей бухгалтерского учета (п. 1 Постановления N 1). А так как с 1 января 2002 г. организации наряду с бухгалтерским учетом ведут еще и налоговый учет, то, как правило, в целях определения срока полезного использования основных средств бухгалтеры используют именно Постановление N 1, так как это позволяет в некоторых случаях снизить трудозатраты бухгалтерской службы в отношении учета основных средств.

В соответствии с Постановлением N 1 в целях налогообложения прибыли основные средства распределены на десять основных амортизационных групп, исходя из срока эксплуатации активов при отнесении их к той или иной амортизационной группе. Организации имеют право самостоятельно определять конкретный срок полезного использования объекта основных средств, но только в пределах того срока полезного использования, который установлен для амортизационной группы, к которой он отнесен. Если же основное средство не указано ни в одной из групп, организация может определить срок полезного использования такого объекта самостоятельно, исходя из технических условий или рекомендаций организаций-изготовителей (п. 5 ст. 258 НК РФ).

Обратите внимание! По основным средствам, приобретенным до 1 января 2002 г., срок полезного использования объектов основных средств в бухгалтерском учете определяется исключительно в соответствии с Постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР".

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

В соответствии с нормами бухгалтерского законодательства под инвентарным объектом основных средств следует понимать объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

Напоминаем, что с 1 января 2006 г. порядок определения инвентарного объекта основных средств несколько изменился. Если прежняя редакция ПБУ 6/01 допускала в случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, учитывать их в качестве самостоятельных инвентарных объектов, то с 1 января 2006 г. действует новое правило:

"В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект".

Иначе говоря, учитывать отдельные части объекта в качестве самостоятельных инвентарных объектов организация вправе лишь в том случае, если сроки полезного использования таких частей существенно различаются. Правда, при этом законодатель не оговаривает, чем определяется существенность. По мнению авторов настоящей книги, чтобы воспользоваться этим правом, организации следует закрепить в учетной политике, что существенность сроков полезного использования определяется совокупностью качественных или количественных факторов.

Так, на наш взгляд, если в соответствии с Постановлением N 1 отдельные части объекта основных средств включены в разные амортизационные группы, то можно говорить о существенном различии сроков полезного использования.

В случае если все части объекта основного средства попадают в одну амортизационную группу, то о существенном различии сроков полезного использования основных средств говорить не приходится, даже если организация самостоятельно установит по этим частям разные сроки полезного использования.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, определение которой зависит от способа поступления основного средства в организацию.

Основными способами поступления основных средств в организацию являются:

- приобретение за плату;

- получение от учредителей в счет вклада в уставный (складочный) капитал;

- получение безвозмездно;

- изготовление собственными силами;

- строительство хозяйственным или подрядным способом;

- принятие к учету неучтенных объектов, выявленных при инвентаризации.

Порядок формирования первоначальной стоимости основного средства установлен п. 8 ПБУ 6/01.

Стоимость основного средства, в которой оно принимается на бухгалтерский учет, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и нормами ПБУ 6/01.

Согласно п. 14 ПБУ 6/01:

"Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств".

Стоимость основного средства в бухгалтерском учете погашается посредством начисления амортизации, причем п. 17 ПБУ 6/01 установлен перечень объектов, по которым амортизация не начисляется.

Начисление амортизации в бухгалтерском учете в соответствии с п. 18 ПБУ 6/01 можно производить одним из следующих способов:

- линейным способом;

- способом уменьшаемого остатка;

- способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При этом годовая сумма амортизационных отчислений в соответствии с п. 19 ПБУ 6/01 определяется:

"при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией;

при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки)) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта".

Обратите внимание! Избираемый организацией способ начисления амортизации по основным средствам в течение всего срока его использования не подлежит изменению.

Восстановление объекта основных средств осуществляется посредством ремонта, модернизации или реконструкции.

Затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств увеличивают первоначальную стоимость объекта. Если в результате модернизации и реконструкции происходит улучшение показателей функционирования объекта (срок полезного использования, мощность, качество применения и тому подобное), то организация должна увеличить первоначальную стоимость объекта, и следовательно, списание затрат на модернизацию и реконструкцию будет производиться посредством начисления амортизации.

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

Как свидетельствует наша консультационная практика, у бухгалтера часто возникает масса вопросов с отражением операций по реконструкции и модернизации основных средств. Ведь согласно нормам бухгалтерского законодательства реконструкция и модернизация влекут изменение первоначальной стоимости объекта основных средств, в которой он принят к бухгалтерскому учету, кроме того, может пересматриваться и срок полезного использования объекта. Естественно, что эти последствия вызывают сложности и с начислением сумм амортизации.

Изменение первоначальной стоимости основного средства

в результате проведенной модернизации

В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Согласно новой редакции п. 27 ПБУ 6/01 затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и тому подобное) объекта основных средств.

Обращаем внимание читателей на то, что с 1 января 2006 г. не предусмотрено обособленно учитывать стоимость проведенной модернизации на счете 01 "Основные средства". Напомним, что прежняя редакция бухгалтерского стандарта ПБУ 6/01 давала организации возможность учитывать затраты на модернизацию основного средства по своему усмотрению: либо увеличивать первоначальную стоимость объекта, либо учитывать их в качестве самостоятельного объекта основных средств. Теперь эта возможность исключена.

В бухгалтерском учете согласно Приказу Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" (далее - План счетов бухгалтерского учета) расходы на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств учитываются на балансовом счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-9 "Затраты на модернизацию основных средств".

Пример 1. (Цифры примера условные.) Для освоения нового вида продукции организация "А" приняла решение о модернизации станка, в результате которой повысится точность обработки деталей.

Организация "А" заключила договор на проведение работ с подрядной организацией. Согласно договору стоимость работ по модернизации станка составила 23 600 руб., в том числе налог на добавленную стоимость (далее - НДС) 3600 руб. Предположим, что первоначальная стоимость станка составляла 300 000 руб., сумма начисленной амортизации до модернизации основного средства - 50 000 руб.

Отражение данной операции в бухгалтерском учете организации "А":

     
   ————————————————————T————————————T———————————————————————————————¬
   |  Корреспонденция  |   Сумма,   |      Содержание операции      |
   |       счетов      |   рублей   |                               |
   +—————————T—————————+            |                               |
   |  Дебет  |  Кредит |            |                               |
   +—————————+—————————+————————————+———————————————————————————————+
   |   08—9  |    60   |   20 000   |Отражена стоимость затрат на   |
   |         |         |            |модернизацию станка            |
   +—————————+—————————+————————————+———————————————————————————————+
   |    19   |    60   |    3 600   |Учтен НДС по затратам на       |
   |         |         |            |модернизацию                   |
   +—————————+—————————+————————————+———————————————————————————————+
   |    68   |    19   |    1 800   |Принят к вычету НДС            |
   +—————————+—————————+————————————+———————————————————————————————+
   |    01   |   08—9  |   20 000   |Увеличена первоначальная       |
   |         |         |            |стоимость станка на сумму      |
   |         |         |            |расходов по модернизации       |
   +—————————+—————————+————————————+———————————————————————————————+
   |    60   |    51   |   23 600   |Оплачены работы по модернизации|
   |         |         |            |станка                         |
   L—————————+—————————+————————————+————————————————————————————————
   

Таким образом, в результате проведенных мероприятий по модернизации станка первоначальная стоимость станка составила 320 000 руб., остаточная стоимость - 270 000 руб. Обратите внимание, в соответствии с нормами гл. 21 НК РФ организация - налогоплательщик НДС вправе получить вычет суммы налога, предъявленной к оплате фирмой, производившей модернизацию основного средства (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Указанный вычет организация - собственник модернизированного основного средства получит на основании счета-фактуры после принятия на учет выполненных работ по модернизации. Это следует из п. 1 ст. 172 НК РФ. Изменение срока полезного использования основного средства в результате проведенной модернизации Как следует из норм ПБУ 6/01, срок полезного использования основного средства определяется организацией самостоятельно при принятии объекта к учету. При этом организация исходит из: "ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды)". Последним абзацем п. 20 ПБУ 6/01 установлено: "В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту". Буквальное прочтение данной нормы позволяет сделать вывод, что возможность пересмотра срока полезного использования модернизированного основного средства представляет собой право организации, а не ее обязанность. Отметим, что аналогичная точка зрения высказана и в Письме Минфина России от 4 августа 2003 г. N 04-02-05/3/65 "Об учете реконструкции основных средств, остаточная стоимость которых равна нулю". Отметим, что аналогичная норма о возможности пересмотра срока полезного использования предусмотрена и п. 60 Методических указаний N 91н: "В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту". Таким образом, при модернизации объекта основных средств организация самостоятельно принимает решение о том, пересматривается ли срок полезного использования основного средства или нет. Начисление амортизации после модернизации основного средства Изменение первоначальной стоимости основного средства, даже в условиях "старого" срока полезного использования, естественно, ведет к изменению нормы амортизационных отчислений по данному объекту основных средств. Отметим, что ПБУ 6/01 не содержит специальных положений о том, как следует начислять амортизацию после осуществленной реконструкции или модернизации. Однако в п. 60 Методических указаний N 91н содержится пример расчета амортизационных отчислений, который позволяет сделать вывод, что начисление амортизации после процесса реконструкции или модернизации следует производить исходя из остаточной стоимости объекта и оставшегося срока полезного использования (с учетом его увеличения): "Объект основных средств стоимостью 120 тыс. руб. и сроком полезного использования 5 лет после 3 лет эксплуатации подвергся дооборудованию стоимостью 40 тыс. руб. Пересматривается срок полезного использования в сторону увеличения на 2 года. Годовая сумма амортизационных отчислений в размере 22 тыс. руб. определяется из расчета остаточной стоимости в размере 88 тыс. руб. = 120 000 - (120 000 x 3 : 5) + 40 000 и нового срока полезного использования 4 года". Теперь рассмотрим вариант, когда организация принимает решение оставить прежний срок полезного использования. В этом случае годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из увеличенной стоимости основного средства и оставшегося срока полезного использования. Если опираться на условия примера, приведенного в Методических указаниях N 91н, то сумма амортизационных отчислений (линейный метод) будет рассчитываться следующим образом. Пример 2. Объект основного средства стоимостью 120 000 руб. и сроком полезного использования пять лет после трех лет эксплуатации подвергся дооборудованию стоимостью 40 000 руб. Срок полезного использования не пересмотрен. Годовая сумма амортизационных отчислений в размере 44 000 руб. определяется из расчета остаточной стоимости в размере 88 000 руб. (120 000 руб. - (120 000 руб. / 5 лет x 3 года) + 40 000 руб.) и оставшегося срока полезного использования - 2 года. Организация может модернизировать и полностью самортизированное основное средство, у которого остаточная стоимость равна нулю. Так как нормы бухгалтерского законодательства не содержат специальных правил начисления амортизации в отношении такого имущества, бухгалтер должен применить общие правила: сумма амортизации рассчитывается из остаточной стоимости и оставшегося срока полезного использования. В условиях полностью самортизированного основного средства остаточная стоимость равна нулю и фактически срок полезного использования уже истек. Но ведь в результате модернизации первоначальная стоимость подлежит увеличению, следовательно, увеличится и остаточная стоимость объекта. Согласно п. 20 ПБУ 6/01 организация вправе увеличить срок полезного использования, поэтому организация в этом случае обязательно пересматривает срок полезного использования основного средства. В результате такого подхода мы имеем все исходные данные для начисления амортизации: и остаточную стоимость, и срок полезного использования. Фактически в данном случае в течение нового установленного срока полезного использования организация будет погашать расходы на модернизацию. Пример 3. Объект основного средства стоимостью 120 000 руб. и сроком полезного использования пять лет после пяти лет эксплуатации подвергся дооборудованию стоимостью 40 000 руб. Новый срок полезного использования - два года. Годовая сумма амортизационных отчислений в размере 20 000 руб. определяется из расчета стоимости дооборудования в размере 40 000 руб. (120 000 руб. - (120 000 руб. / 5 лет x 5 лет) + 40 000 руб.) и срока полезного использования - 2 года. Пример 4. Из консультационной практики ЗАО "BKR-Интерком-Аудит". Вопрос: Организация провела модернизацию основного средства. Срок полезного использования не увеличен. Вправе ли организация сумму модернизации основного средства списывать в течение оставшегося срока полезного использования основного средства или необходимо исчислять амортизацию исходя из нормы амортизации, установленной при вводе в эксплуатацию основного средства (то есть увеличенная стоимость основного средства будет списываться дольше срока его полезного использования)? Есть ли различия в начислении амортизации по модернизированному оборудованию по налоговому и бухгалтерскому учету? Из устных пояснений организации: амортизация начисляется линейным методом и в налоговом, и в бухгалтерском учете. Ответ: Рассмотрим сначала правила начисления амортизации по модернизированным объектам основных средств в бухгалтерском учете. Необходимо определить влияние затрат на модернизацию на начисление амортизации после завершения работ без изменения срока полезного использования. Согласно п. 27 ПБУ 6/01 затраты на модернизацию объекта основных средств после окончания работ увеличивают первоначальную стоимость такого объекта. Расходы на модернизацию отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Для учета таких затрат организация может в рабочем плане счетов, утвержденном приказом об учетной политике, предусмотреть к счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" отдельный субсчет "Модернизация объектов основных средств". По окончании модернизации собранные затраты списываются в дебет счета 01 "Основные средства", увеличивая в аналитическом учете стоимость основного средства (п. 42 Методических указаний N 91н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций). В соответствии с п. 60 Методических указаний N 91н при улучшении показателей функционирования объекта основного средства в результате проведенной модернизации организации рекомендуется устанавливать новый срок полезного использования. Этот же порядок установлен п. 20 ПБУ 6/01. Письмом Минфина России от 23 июня 2004 г. N 07-02-14/144 "О бухгалтерском учете основных средств" дано разъяснение, что при увеличении первоначальной стоимости объекта основных средств в результате модернизации годовая сумма амортизационных отчислений пересчитывается исходя из остаточной стоимости объекта, увеличенной на затраты на модернизацию, и оставшегося срока полезного использования. Обращаем Ваше внимание, что указанный порядок используется только при линейном способе списания амортизационных начислений. В рассматриваемой ситуации увеличения срока полезного использования не происходит. В целях бухгалтерского учета после проведения модернизации и увеличения стоимости основного средства норма ежемесячных амортизационных отчислений увеличивается. Стоимость объекта основных средств полностью списывается в течение первоначально установленного срока полезного использования. Пример 5. Организация провела модернизацию основного средства. Первоначальная стоимость - 400 000 руб. Срок полезного использования - 72 месяца (основное средство относится к четвертой амортизационной группе - от 5 до 7 лет). Амортизация начисляется линейным методом. На момент модернизации основное средство амортизировалось в течение 20 месяцев. Начисленная амортизация равна 111 111 руб. Затраты на модернизацию составили 50 000 руб. После модернизации стоимость равна 450 000 руб. Оставшийся срок эксплуатации - 52 месяца. Таким образом, ежемесячная сумма амортизации начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем окончания модернизации, составит 6517,10 руб. ((450 000 руб. - 111 111 руб.) / 52 месяца). При этом применять новую сумму амортизации следует с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения работ по модернизации. Начисление амортизации продолжается до полного погашения стоимости основного средства либо списания его с баланса (п. 21 ПБУ 6/01). Пример 6. Из консультационной практики ЗАО "BKR-Интерком-Аудит". Вопрос: Как вести бухгалтерский учет и списание материалов при модернизации основных средств? Нужен ли приказ на проведение модернизации? Ответ: Под содержанием объекта можно понимать поддержание эксплуатационных свойств указанного объекта посредством его технического осмотра и поддержания в рабочем состоянии. В нормативных документах не закреплен порядок принятия и оформления решения о проведении работ по модернизации. По общему правилу такое решение оформляется приказом руководителя по организации. Кроме того, в п. 3 ст. 256 НК РФ предусмотрено переведение основных средств на модернизацию на длительный срок (более 12 месяцев) именно по решению руководителя. Данный документ необходим и в целях налогового учета, чтобы обосновать экономическую целесообразность данных расходов согласно ст. 252 НК РФ. Учет затрат, связанных с модернизацией (включая затраты по модернизации, осуществляемой во время ремонта, осуществляемого с периодичностью более 12 месяцев) объекта основных средств, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений. Затраты на модернизацию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы. По завершении работ по модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы, увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат. В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту (п. 60 Методических указаний N 91н). Материалы, полученные при проведении работ по модернизации основного средства (снятые с объекта основного средства), подлежат принятию к учету в составе внереализационных доходов. В соответствии с п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н, активы, полученные безвозмездно, являются внереализационными доходами. Пунктом 10.3 ПБУ 9/99 установлено, что рыночная стоимость таких активов определяется организацией на основе цен, действующих на данный или аналогичный вид активов на момент принятия их к учету. С этим положением ПБУ 9/99 корреспондирует также п. 66 Методических указаний N 119н: "фактическая себестоимость материалов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету". При этом остаточная стоимость основного средства не уменьшается на стоимость демонтированных частей. Сдача подразделениями на склад материалов, полученных от разборки основных средств, оформляется накладными на внутреннее перемещение материалов (п. 57 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ). Приемка законченных работ по модернизации объекта основных средств оформляется соответствующим актом. Форма Акта о приемке-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (унифицированная форма ОС-3) утверждена Постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7. Увеличение первоначальной стоимости объекта основных средств требует корректировки данных в инвентарной карточке этого объекта. Если отражение корректировок в указанной инвентарной карточке затруднено, взамен открывается новая инвентарная карточка (с сохранением ранее присвоенного инвентарного номера) с отражением новых показателей, характеризующих модернизированный объект (п. 40 Методических указаний N 91н). Н.А.Беляева Консультант по налогам ЗАО "BKR-Интерком-Аудит" Подписано в печать 23.07.2007 ————