Как отразить в учете организации, применяющей упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", получение и использование субсидии из местного бюджета для оплаты ремонта теплосетей? Денежные средства выделены организации в январе 2008 г. (что подтверждается бюджетной росписью), а фактически поступили из бюджета в марте 2008 г. в сумме 1 000 000 руб. Работы выполнены подрядной организацией в феврале. Стоимость выполненных работ (с учетом НДС) составила 1 000 000 руб.

Гражданско-правовые отношения

Унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней собственником имущество. В форме унитарных предприятий могут быть созданы только государственные и муниципальные предприятия (п. 1 ст. 113 Гражданского кодекса РФ). Имущество государственного или муниципального унитарного предприятия находится соответственно в государственной или муниципальной собственности и принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения или оперативного управления (п. 2 ст. 113 ГК РФ). Субсидии относятся к бюджетным ассигнованиям и предоставляются юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям) на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг (ст. 69, п. 1 ст. 78 Бюджетного кодекса РФ). Субсидии могут предоставляться из местного бюджета в случаях и порядке, предусмотренных решением представительного органа муниципального образования о местном бюджете и принимаемыми в соответствии с ним муниципальными правовыми актами местной администрации (пп. 3 п. 2 ст. 78 БК РФ).

Бухгалтерский учет

При организации бухгалтерского учета бюджетных средств, получаемых МУП и оформленных в установленном порядке (уведомление о бюджетных ассигнованиях, бюджетная роспись и т.д.), следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденным Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н (Письмо Минфина России от 20.01.2006 N 07-05-06/08). Бюджетные средства могут приниматься к учету на момент, когда имеется уверенность, что организацией будут выполнены условия предоставления этих средств и имеется уверенность, что указанные средства будут получены (п. 5 ПБУ 13/2000) <*>. В этом случае сумма выделенной организации субсидии отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 86 "Целевое финансирование" (п. 7 ПБУ 13/2000, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Списание бюджетных средств со счета 86 производится на систематической основе. Суммы бюджетных средств, направленные на финансирование текущих расходов, списываются в периоды признания расходов, на финансирование которых они предоставлены. При этом целевое финансирование признается в качестве доходов будущих периодов в момент принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера с последующим отнесением на доходы отчетного периода при отпуске материально-производственных запасов в производство продукции, на выполнение работ (оказание услуг), начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера (абз. 1, 3 п. 9 ПБУ 13/2000). В данном случае средства целевого финансирования направлены на оплату выполненных подрядчиком работ по ремонту основных средств (теплосетей). Указанные расходы для организации являются расходами по обычным видам деятельности и учитываются в составе текущих расходов (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Таким образом, получение субсидии в рассматриваемой ситуации отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 76. Одновременно указанные средства отражаются по дебету счета 86 и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления". Учтенные на счете 98, субсчете 98-2, суммы списываются в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".

Налог, уплачиваемый при применении УСН

В общем случае в целях исчисления налога, уплачиваемого при применении УСН, целевые поступления из бюджета не учитываются в составе доходов на основании абз. 4 п. 1 ст. 346.15, п. 2 ст. 251 Налогового кодекса РФ. Заметим, что организация - получатель указанных целевых поступлений обязана вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений. При этом расходы, произведенные за счет этих целевых поступлений, не учитываются в составе расходов. Это следует из требования ведения раздельного учета доходов в виде целевых поступлений и расходов, произведенных за счет этих поступлений (п. 2 ст. 251 НК РФ). По данному вопросу см. Письма Минфина России от 16.11.2006 г. N 03-03-04/4/178, от 14.07.2005 N 03-11-04/1/12 (вопрос N 2) <**>.

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражена сумма бюджетных   |        |        |          |                |
    |средств, подлежащих        |        |        |          |  Уведомление о |
    |получению для ремонта      |        |        |          |    бюджетных   |
    |теплосетей                 |   76   |   86   | 1 000 000|  ассигнованиях |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |  Акт приемки—  |
 
    |Приняты выполненные        |        |        |          |      сдачи     |
    |подрядчиком работы по      |        |        |          |   выполненных  |
    |ремонту теплосетей         |   20   |   60   | 1 000 000|      работ     |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Бюджетные средства         |        |        |          |                |
    |включены в состав доходов  |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |будущих периодов           |   86   |  98—2  | 1 000 000|     справка    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Получены средства из       |        |        |          |Выписка банка по|
    |местного бюджета           |   51   |   76   | 1 000 000|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Произведены расчеты с      |        |        |          |Выписка банка по|
    |подрядчиком                |   60   |   51   | 1 000 000|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Использованные бюджетные   |        |        |          |                |
    |средства отражены в составе|        |        |          |  Бухгалтерская |
    |прочих доходов             |  98—2  |  91—1  | 1 000 000|     справка    |
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

      
    ————————————————————————————————
    

<*> Заметим, что бюджетные средства могут признаваться в бухгалтерском учете по мере их фактического получения. В этом случае при поступлении целевого финансирования увеличиваются счета учета денежных средств (абз. 2 п. 7 ПБУ 13/2000).

<**> В данном случае МУП получает денежные средства из местного бюджета, то есть из бюджета, создавшего его муниципального образования. Согласно пп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ денежные средства, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия, не учитываются в целях налогообложения прибыли. При этом расходы, оплаченные денежными средствами, полученными от собственника, учитываются для целей исчисления налога, уплачиваемого при применении УСН, в общем порядке. Вместе с тем, на наш взгляд, данная норма не применима к ситуации, когда МУП получает денежные средства в виде субсидии в рамках бюджетных правоотношений.

Н.В.Чаплыгина

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

14.04.2008

————

————