Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете организации, обладающей исключительными правами на программу для ЭВМ, передачу этих прав дочернему ООО в качестве вклада в его уставный капитал? Согласованная сторонами стоимость исключительных прав на программу составляет 1 450 000 руб., что равно номинальной стоимости доли организации, оплачиваемой передачей исключительных прав. Программа, приобретенная организацией в 2008 г. у третьего лица по договору об отчуждении исключительного права, числится в бухгалтерском и налоговом учете в составе нематериальных активов (НМА) по первоначальной стоимости 1 500 000 руб. К моменту передачи исключительных прав на программу дочернему ООО сумма начисленной амортизации по программе составляет 50 000 руб. Права на программу не зарегистрированы.

Гражданско-правовые отношения

Программы для ЭВМ относятся к объектам авторских прав (являются интеллектуальной собственностью) и охраняются как литературные произведения (пп. 2 п. 1 ст. 1225, абз. 13 п. 1 ст. 1259, ст. 1261 Гражданского кодекса РФ). Исключительное право на программу для ЭВМ (являющееся имущественным правом) может быть приобретено организацией по договору об отчуждении исключительного права на эту программу и впоследствии передано третьему лицу также по договору об отчуждении исключительного права (ст. 1226, п. 1 ст. 1229, п. 1 ст. 1234, ст. 1285 ГК РФ). Согласно п. 3 ст. 1234 ГК РФ по договору об отчуждении исключительного права приобретатель обязуется уплатить правообладателю предусмотренное договором вознаграждение, если договором не предусмотрено иное. При отсутствии в возмездном договоре об отчуждении исключительного права условия о размере вознаграждения или порядке его определения договор считается незаключенным. При этом правила определения цены, предусмотренные п. 3 ст. 424 ГК РФ, не применяются. Исключительное право на программу для ЭВМ может быть передано в качестве вклада в уставный капитал созданного ООО (п. 1 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Денежная оценка переданного права утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно (п. 2 ст. 15 Федерального закона N 14-ФЗ) (с учетом абз. 2, 3 п. 2 ст. 15 Федерального закона N 14-ФЗ). Отношения по формированию уставного капитала общества носят возмездный характер (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 18.01.2000 N 4653/99, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2006, 23.05.2006 N 09АП-4554/2006-АК по делу N А40-73602/05-14-579). Таким образом, на наш взгляд, передача исключительного права на программу для ЭВМ в уставный капитал ООО должна производиться путем заключения договора об отчуждении исключительного права на программу и учредительного договора, при этом в договоре об отчуждении исключительного права указывается размер вознаграждения, равный в данном случае номинальной стоимости доли в уставном капитале ООО, оплачиваемой передачей исключительного права на программу.

Бухгалтерский учет

В целях бухгалтерского учета программа для ЭВМ, удовлетворяющая условиям, перечисленным в п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н, учитывается в составе нематериальных активов (НМА) (п. 4 ПБУ 14/2007), а ее стоимость в течение установленного срока полезного использования программы погашается посредством амортизации в порядке, установленном разд. IV ПБУ 14/2007. Передача исключительных прав на программу для ЭВМ в оплату вклада в уставный капитал ООО отражается как выбытие НМА (п. 34 ПБУ 14/2007). Одновременно со списанием стоимости НМА подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений по этому НМА. Вклад в уставный капитал ООО признается финансовым вложением и учитывается по первоначальной стоимости (п. п. 3, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н). Согласно абз. 1 п. 14 ПБУ 19/02 первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. На наш взгляд, в данном случае стоимость вклада в уставный капитал, оплачиваемого передачей исключительного права на программу для ЭВМ, может быть признана равной стоимости переданных прав, указанной в договоре об их отчуждении. Остаточная стоимость программы для ЭВМ, исключительные права на которую передаются ООО в качестве вклада в уставный капитал, может отражаться по кредиту счета 04 "Нематериальные активы" в корреспонденции с дебетом счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1 "Паи и акции", либо списываться со счета 04 на счет 58, субсчет 58-1, через счет учета расчетов (например, 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). В данном случае остаточная стоимость переданной программы равна стоимости исключительных прав на программу, указанной в договоре об отчуждении исключительных прав, согласованной участниками и подтвержденной независимым оценщиком.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Согласно пп. 4 п. 3 ст. 39 Налогового кодекса РФ передача имущества в качестве вклада в уставные капиталы хозяйственных обществ реализацией не признается. Поскольку в соответствии с п. 2 ст. 38 НК имущественные права в целях НК РФ имуществом не признаются, то норма пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ к передаче имущественных прав не применяется. Соответственно, в общем случае такая передача является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). С 01.01.2008 реализация исключительных прав на программы для ЭВМ, а также прав на использование программ для ЭВМ на основании лицензионных договоров не подлежит обложению НДС (пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, пп. "а" п. 1 ст. 1, п. 1 ст. 3 Федерального закона от 19.07.2007 N 195-ФЗ). Следовательно, организация, передающая ООО исключительные права на программу в качестве вклада в уставный капитал, НДС не начисляет. При этом в силу того, что исключительные права на программу были приобретены после 01.01.2008, "входной" НДС по данной программе также отсутствует, т.е. восстановлению в порядке, установленном пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, не подлежит.

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете программа для ЭВМ также учитывается в составе НМА (пп. 2 п. 3 ст. 257 НК РФ) и амортизируется в порядке, установленном гл. 25 НК РФ. У налогоплательщика-участника не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты доли (пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ). При этом стоимость приобретаемой организацией доли в уставном капитале ООО для целей гл. 25 НК РФ признается равной в данном случае остаточной стоимости вносимого НМА, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанные имущественные права.

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Списана амортизация,       |        |        |          | Карточка учета |
    |начисленная по выбывающему |        |        |          | нематериальных |
    |НМА                        |   05   |   04   |    50 000|    активов     |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          | Карточка учета |
    |                           |        |        |          | нематериальных |
 
    |                           |        |        |          |    активов,    |
    |                           |        |        |          |  Учредительный |
    |                           |        |        |          |     договор,   |
    |                           |        |        |          |     Договор    |
    |                           |        |        |          |  об отчуждении |
    |Отражена передача          |        |        |          | исключительных |
    |исключительного права на   |        |        |          |      прав,     |
    |программу в качестве вклада|        |        |          |  Акт приемки—  |
    |в уставный капитал ООО     |        |        |          |    передачи    |
    |(списана остаточная        |        |        |          | исключительных |
    |стоимость НМА)             |   76   |   04   | 1 450 000|      прав      |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Вклад в уставный капитал   |        |        |          |                |
    |ООО отражен в составе      |        |        |          |  Учредительный |
    |финансовых вложений        |  58—1  |   76   | 1 450 000|     договор    |
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

Ю.С.Орлова

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

10.04.2008

————

————