Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете организации использование автомобиля, полученного ею в лизинг и учитываемого на балансе организации (лизингополучателя), при ведении деятельности, осуществляемой организацией в рамках заключенного договора простого товарищества? Согласно договору простого товарищества вкладом организации-лизингополучателя в совместную деятельность признаются затраты, понесенные ею по договору лизинга в период действия договора простого товарищества. Общая сумма договора лизинга составляет 10 620 000 руб. (в том числе НДС 1 620 000 руб.) и включает лизинговые платежи в сумме 9 558 000 руб. (в том числе НДС 1 458 000 руб.) и выкупную цену в размере 1 062 000 руб. (в том числе НДС 162 000 руб.). Ежемесячный лизинговый платеж составляет 159 300 руб. (в том числе НДС 24 300 руб.). Согласно договору лизинга автомобиль по окончании срока действия договора лизинга переходит в собственность лизингополучателя при условии выплаты полной суммы договора лизинга, включая выкупную цену. Договор лизинга заключен сроком на пять лет, в бухгалтерском и налоговом учете срок полезного использования автомобиля установлен равным шести годам, ежемесячная сумма амортизации по автомобилю составляет 125 000 руб. Автомобиль используется при осуществлении совместной деятельности в течение двух лет. Ведение общих дел по договору простого товарищества осуществляется другим участником договора простого товарищества.

Гражданско-правовые отношения

По договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору (лизингополучателю) это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей (ст. 665 Гражданского кодекса РФ, ст. 2 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)"). Арендатор (лизингополучатель) обязан пользоваться арендованным имуществом в соответствии с условиями договора аренды, а если такие условия в договоре не определены, в соответствии с назначением имущества (п. 1 ст. 615, ст. 625 ГК РФ). Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю (п. 1 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ). По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели (п. 1 ст. 1041 ГК РФ). Все, что товарищи вносят в общее дело (деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи), признается их вкладом в простое товарищество (п. 1 ст. 1042 ГК РФ). Заметим, что использование лизингополучателем предмета лизинга при осуществлении операций, производимых в рамках заключенного договора простого товарищества (совместной деятельности), не является сублизингом (поднаймом) (п. 1 ст. 8 Федерального закона N 164-ФЗ) и, соответственно, может осуществляться без получения согласия лизингодателя. Порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется их соглашением (ст. 1046 ГК РФ). В данном случае договором простого товарищества определено, что понесенные организацией-лизингополучателем затраты по договору лизинга признаются ее вкладом в простое товарищество.

Бухгалтерский учет

Предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, может учитываться на балансе лизингополучателя по взаимному соглашению сторон. Амортизационные отчисления в этом случае производит лизингополучатель (п. п. 1, 2 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ). Предмет лизинга, учитываемый в соответствии с договором на балансе лизингополучателя, учитывается им в составе основных средств по стоимости, равной сумме договора лизинга (без НДС), и по нему в общеустановленном порядке начисляется амортизация (абз. 2 п. 8, абз. 3 п. 9 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 (действуют в части, не противоречащей принятым позднее нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет), п. п. 7, 8, 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). При этом общая сумма задолженности перед лизингодателем по лизинговым платежам отражается на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства". Начисление лизинговых платежей при учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя отражается им по дебету счета 76, субсчет "Арендные обязательства", в корреспонденции со счетом 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам" (абз. 2 п. 8, абз. 2 п. 9 Указаний). В рассматриваемой ситуации предмет лизинга используется организацией при осуществлении деятельности по заключенному договору простого товарищества. Отражение операций по договору простого товарищества в собственном бухгалтерском учете организации-товарища производится в порядке, установленном п. п. 13 - 16 Положения по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утвержденного Приказом Минфина России от 24.11.2003 N 105н (абз. 2 п. 12 ПБУ 20/03). Указанными пунктами особый порядок учета затрат товарища, которые признаются вкладом в простое товарищество, не установлен. Согласно абз. 2 п. 3, п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, вклады в простое товарищество являются финансовыми вложениями, которые принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Пунктом 9 ПБУ 19/02 определено, что первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение (за исключением НДС, кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах). В рассматриваемой ситуации по условиям договора простого товарищества вкладом товарища признаются затраты этого товарища по договору лизинга, понесенные им в интересах товарищества. Такими затратами в данном случае являются суммы амортизации, начисленной товарищем по полученному в лизинг автомобилю, используемому при осуществлении совместной деятельности. Кроме того, указанными затратами также являются суммы НДС, ежемесячно уплачиваемые лизингодателю в составе лизинговых платежей, не подлежащие вычету у организации-лизингополучателя (о чем будет сказано ниже). Затраты, понесенные организацией в интересах товарищества, могут относиться в бухгалтерском учете товарища на расчеты по договору простого товарищества (например, на счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"). Признание произведенных затрат вкладом в простое товарищество отражается по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-4 "Вклады по договору простого товарищества", и кредиту счета 76.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Особенности исчисления и уплаты в бюджет НДС при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) установлены ст. 174.1 Налогового кодекса РФ. Согласно п. 1 ст. 174.1 НК РФ ведение общего учета операций по договору простого товарищества в целях исчисления НДС и исполнение обязанностей налогоплательщика, установленных гл. 21 НК РФ, возлагаются на одного из участников товарищества (которым должна быть российская организация либо индивидуальный предприниматель). Указанный участник простого товарищества обязан выставлять соответствующие счета-фактуры по операциям, облагаемым НДС, которые производятся в рамках договора простого товарищества, а также имеет право на налоговый вычет сумм НДС по товарам, работам, услугам, в том числе основным средствам, приобретаемым для осуществления совместной деятельности (п. п. 2, 3 ст. 174.1 НК РФ). Начисление и принятие к вычету сумм НДС по деятельности, осуществляемой в рамках договора простого товарищества, производится в установленном гл. 21 НК РФ порядке в отдельном учете операций по совместной деятельности. Таким образом, организация-товарищ, использующая полученное в лизинг имущество для осуществления совместной деятельности, но не являющаяся участником, исполняющим обязанности налогоплательщика по НДС в рамках этой деятельности, права на вычет сумм НДС, предъявляемых лизингодателем, не имеет. Указанные суммы НДС могут рассматриваться как затраты организации, связанные с лизингом имущества, используемого при осуществлении совместной деятельности, и, соответственно, признаваться вкладом организации в простое товарищество.

Налог на прибыль организаций

Затраты организации, признаваемые вкладом в простое товарищество, в налоговом учете (как и в бухгалтерском) расходами организации не признаются (п. 3 ст. 270 НК РФ).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 76: 76-ар "Арендные обязательства"; 76-лп "Расчеты по лизинговым платежам"; 76-сд "Расчеты в рамках совместной деятельности".

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |             На дату получения автомобиля по договору лизинга            |
    +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
    |Отражена задолженность     |        |        |          |                |
    |организации перед          |        |        |          |Договор лизинга,|
    |лизингодателем в полной    |        |        |          |  Акт приемки—  |
    |сумме, указанной в договоре|        |        |          |    передачи    |
 
    |лизинга, без НДС           |        |        |          |   имущества в  |
    |(10 620 000 — 1 620 000)   |   08   |  76—ар | 9 000 000|     лизинг     |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражена сумма НДС,        |        |        |          |Договор лизинга,|
    |подлежащая уплате          |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |лизингодателю              |   19   |  76—ар | 1 620 000|     справка    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |Договор лизинга,|
    |Полученный автомобиль      |        |        |          |  Акт о приеме— |
    |принят к учету в состав    |        |        |          |передаче объекта|
    |основных средств           |   01   |   08   | 9 000 000|основных средств|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |     Ежемесячно при использовании полученного в лизинг имущества для     |
    |                  осуществления совместной деятельности                  |
    +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
    |Выплачен ежемесячный       |        |        |          |Выписка банка по|
    |лизинговый платеж          |  76—лп |   51   |   159 300|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Уменьшена задолженность    |        |        |          |                |
    |перед лизингодателем на    |        |        |          |                |
    |сумму уплаченного          |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |лизингового платежа        |  76—ар | 76—лп  |   159 300|     справка    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Начислена амортизация по   |        |        |          |     Договор    |
    |имуществу, используемому   |        |        |          |    простого    |
    |при осуществлении          |        |        |          |  товарищества, |
    |совместной деятельности    |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |(9 000 000 / 6 / 12)       |  76—сд |   02   |   125 000| справка—расчет |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражена не подлежащая     |        |        |          |  Счет—фактура, |
    |вычету сумма НДС,          |        |        |          |     Договор    |
    |предъявленная              |        |        |          |    простого    |
    |лизингодателем             |  76—сд |   19   |    24 300|  товарищества  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражена сумма вклада      |        |        |          |                |
    |организации в простое      |        |        |          |                |
    |товарищество               |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |(125 000 + 24 300)         |  58—4  |  76—сд |   149 300| справка—расчет |
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

Ю.С.Орлова

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

31.03.2008

————

————