Как отражаются в учете организации, применяющей упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения "доходы", операции, связанные с оказанием услуг по договору транспортной экспедиции? Организация, выступая в роли экспедитора, осуществляет организацию перевозок грузов по территории РФ за счет клиента. Не имея своего подвижного состава, для выполнения перевозки она привлекает автотранспортные организации, с которыми имеет договорные отношения. Клиентом после заключения договора транспортной экспедиции перечислено на расчетный счет организации 120 000 руб., в том числе 35 000 руб. - вознаграждение организации по договору транспортной экспедиции и 85 000 руб. - на оплату услуг автотранспортной организации. Автотранспортной организации перечислена предоплата за услуги по перевозке груза - 85 000 руб. Себестоимость услуг экспедитора по организации перевозки составила 15 000 руб. Стоимость перевозимого груза равна 300 000 руб.

Гражданско-правовые отношения

Правовое регулирование транспортно-экспедиционной деятельности в России осуществляется в соответствии с нормами гл. 41 Гражданского кодекса РФ, Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" и Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 N 554. По договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза (п. 1 ст. 801 ГК РФ). Под транспортно-экспедиционными услугами понимаются услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза (п. 4 Правил). Неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции являются экспедиторские документы. Их форма и порядок оформления утверждаются Министерством транспорта РФ (п. 7 Правил). Такими документами согласно п. 5 Правил являются: - поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции); - экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя); - складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение). При приеме груза от клиента к экспедитору переходит право владения грузом до момента его передачи клиенту или указанному им грузополучателю по окончании перевозки (п. 12 Правил).

Бухгалтерский учет

Сумма, полученная организацией в рамках договора транспортной экспедиции, как в части вознаграждения экспедитора, так и в части, предназначенной для оплаты услуг автотранспортной организации, не признается доходом экспедитора (п. 2, абз. 3, 4 п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Предоплата за услуги экспедитора подлежит обособленному учету на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", например на отдельном субсчете 62-2 "Суммы полученных авансов и предоплат". Получение предоплаты от клиента отражается записью по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 62, субсчет 62-2 (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Полученная от клиента сумма, предназначенная для оплаты услуг автотранспортной организации, отражается в учете организации-экспедитора по дебету счета 51 и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", например субсчет 76-5 "Расчеты по договору транспортной экспедиции". Сумма, перечисленная организацией-экспедитором на счет автотранспортной организации за счет средств, поступивших от клиента, не признается расходом организации и отражается по дебету счета 76, субсчет 76-6 "Расчеты по договору с транспортной организацией", в корреспонденции со счетом 51 (п. п. 2, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). После оказания автотранспортных услуг их стоимость относится на расчеты с клиентом по договору транспортной экспедиции. На дату подписания акта сдачи-приемки экспедиторских услуг в учете организации признается выручка, являющаяся для организации доходом от обычных видов деятельности (п. п. 5, 12 ПБУ 9/99). Сумма выручки отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62, субсчет 62-1 "Расчеты за оказанные услуги". Сумма предоплаты засчитывается в счет уплаты экспедиторского вознаграждения записью по дебету счета 62, субсчет 62-2, и кредиту счета 62, субсчет 62-1. Себестоимость услуг организации по организации перевозки списывается в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство". Принятый от клиента груз подлежит учету у организации-экспедитора на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" в оценке, установленной договором транспортной экспедиции (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета). Списание стоимости груза со счета 002 производится в момент получения груза грузополучателем на основании товарно-транспортной накладной.

Налог, уплачиваемый при применении УСН

Выручка от оказания экспедиторских услуг учитывается организацией при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в составе доходов от реализации на дату поступления денежных средств от клиента на расчетный счет (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Денежные средства, поступившие для оплаты услуг перевозчика, в сумме 85 000 руб. не должны учитываться в качестве дохода экспедитора (п. 1 ст. 346.15, пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 01.10.2007 N 03-11-04/2/241). Таким образом, в данном случае организация признает доход в сумме 35 000 руб. на дату получения предварительной оплаты экспедиторских услуг. Расходы, связанные с оказанием экспедиторских услуг, не учитываются организацией в целях налогообложения, поскольку объектом налогообложения в данном случае являются доходы (п. 1 ст. 346.14 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 76: 76-5 "Расчеты по договору транспортной экспедиции"; 76-6 "Расчеты по договору с транспортной организацией".

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |     Договор    |
    |Поступили денежные средства|        |        |          |  транспортной  |
    |от клиента для исполнения  |        |        |          |   экспедиции,  |
    |договора транспортной      |        |        |          |Выписка банка по|
    |экспедиции                 |   51   |  76—5  |    85 000|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
 
    |                           |        |        |          |    Договор     |
    |                           |        |        |          |  транспортной  |
    |                           |        |        |          |   экспедиции,  |
    |Отражена сумма предоплаты  |        |        |          |Выписка банка по|
    |экспедиторских услуг       |   51   |  62—2  |    35 000|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |     Договор    |
    |                           |        |        |          |  транспортной  |
    |                           |        |        |          |   экспедиции,  |
    |                           |        |        |          |    Поручение   |
    |Принят к учету груз,       |        |        |          |   экспедитору, |
    |полученный у клиента       |        |        |          | Экспедиторская |
    |(грузоотправителя)         |   002  |        |   300 000|    расписка    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |     Договор    |
    |                           |        |        |          |    перевозки,  |
    |Оплачено транспортной      |        |        |          |Выписка банка по|
    |компании за перевозку груза|  76—6  |   51   |    85 000|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |  Акт приемки—  |
    |                           |        |        |          | сдачи оказанных|
    |                           |        |        |          |     услуг,     |
    |                           |        |        |          |    Товарно—    |
    |Стоимость перевозки        |        |        |          |  транспортная  |
    |списана за счет клиента    |  76—5  |  76—6  |    85 000|    накладная   |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |      Отчет     |
    |                           |        |        |          |   экспедитора, |
    |                           |        |        |          |  Акт приемки—  |
    |Признана выручка от        |        |        |          | сдачи оказанных|
    |оказания услуг экспедитора |  62—1  |  90—1  |    35 000|      услуг     |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Списаны на себестоимость   |        |        |          |                |
    |продаж расходы             |        |        |          |                |
    |организации на оказание    |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |экспедиторских услуг       |  90—2  |   20   |    15 000|     справка    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Зачтена сумма предоплаты по|        |        |          |  Бухгалтерская |
    |услугам экспедитора        |  62—2  |  62—1  |    35 000|     справка    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |    Товарно—    |
    |                           |        |        |          |  транспортная  |
    |Сдан товар грузополучателю |        |   002  |   300 000|    накладная   |
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

С.А.Скобелева

Консалтинговая группа "Аюдар"

28.03.2008

————

————