Как отражается в учете организации получение от единственного учредителя - физического лица патента на изобретение на безвозмездной основе? Расходы, связанные с такой передачей (патентные пошлины, вознаграждение независимого оценщика), несет передающая сторона. Полученное изобретение предназначено для использования в производственной деятельности. Рыночная стоимость этого изобретения составляет 180 000 руб. Оставшийся срок действия патента - 15 лет.

Гражданско-правовые отношения

Изобретения являются результатом интеллектуальной деятельности, которому предоставляется правовая охрана (пп. 7 п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ). В качестве изобретения охраняется техническое решение в любой области, относящееся к продукту или способу. Изобретению предоставляется правовая охрана, если оно является новым, имеет изобретательский уровень и промышленно применимо (п. 1 ст. 1350 ГК РФ). Исключительное право на изобретение признается и охраняется при условии государственной регистрации соответствующего изобретения, на основании которой федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности выдает патент на изобретение <*> (ст. 1353 ГК РФ). Срок действия исключительного права на изобретение исчисляется со дня подачи первоначальной заявки на выдачу патента в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности и составляет двадцать лет (п. 1 ст. 1363 ГК РФ). Передача исключительных прав на изобретение в полном объеме приобретателю патента оформляется договором об отчуждении исключительного права на изобретение (ст. 1365 ГК РФ). В данном случае такой договор заключается на безвозмездной основе, при этом договор дарения может быть заключен в устной форме (п. 1 ст. 572, п. 1 ст. 574 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Изобретение, права на которое оформлены патентом, является нематериальным активом (НМА) (п. п. 3, 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н). Согласно п. 13 ПБУ 14/2007 фактическая (первоначальная) стоимость НМА, полученного организацией по договору дарения, определяется исходя из его текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы. Под текущей рыночной стоимостью НМА понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость НМА может быть определена на основе экспертной оценки. Кроме того, в первоначальную стоимость НМА, полученного по договору дарения, включаются расходы, понесенные самой организацией в связи с получением этого НМА (п. 15 ПБУ 14/2006). Заметим, что в данном случае организация не несет каких-либо расходов в связи с получением НМА. Таким образом, первоначальная стоимость полученного НМА в целях бухгалтерского учета равна 180 000 руб. Стоимость активов, полученных безвозмездно, признается прочим доходом организации (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, рыночная стоимость полученного по договору дарения патента на изобретение отражается по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-5 "Приобретение нематериальных активов", в корреспонденции с кредитом счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления". Сформированная первоначальная стоимость НМА списывается со счета 08, субсчет 08-5, в дебет счета 04 "Нематериальные активы". Стоимость НМА с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования (п. 23 ПБУ 14/2007). Срок полезного использования НМА устанавливается при принятии НМА к бухгалтерскому учету и может определяться, в частности, исходя из срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности (п. п. 25, 26 ПБУ 14/2007). Таким образом, срок полезного использования НМА (изобретения, право на который подтверждено патентом) в данном случае может быть установлен равным 180 месяцам (15 лет x 12 мес.). Выбор способа определения амортизации НМА производится организацией исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования этого НМА, включая финансовый результат от возможной продажи данного НМА (абз. 5 п. 28 ПБУ 14/2007). При применении линейного способа ежемесячная сумма амортизации рассчитывается исходя из фактической (первоначальной) стоимости НМА и срока полезного использования этого актива (п. 28, пп. "а" п. 29 ПБУ 14/2007). Ежемесячная сумма амортизации в данном случае составит 1000 руб. (180 000 руб. / 180 мес.). Амортизационные отчисления по НМА начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету (п. 31 ПБУ 14/2007). В бухгалтерском учете сумма начисленной амортизации отражается по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 05 "Амортизация нематериальных активов". По мере начисления амортизации суммы, учтенные на счете 98, субсчет 98-2, списываются в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".

Налог на прибыль организаций

Согласно п. 8 ст. 250 Налогового кодекса РФ безвозмездно полученные имущественные права признаются внереализационным доходом. Оценка указанного дохода производится исходя из рыночных цен, определяемых в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ (п. 4 ст. 274 НК РФ). В соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не включается в налоговую базу по налогу на прибыль стоимость имущества, полученного безвозмездно от физического лица, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) этого физического лица. В данном случае НМА безвозмездно получен от единственного учредителя организации. Вместе с тем в целях НК РФ имущественные права не признаются имуществом (п. 2 ст. 38 НК РФ). Таким образом, на дату получения прав на изобретение в налоговом учете организации признается доход в сумме 180 000 руб. (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ). В целях исчисления налога на прибыль исключительное право патентообладателя на изобретение признается НМА (пп. 1 п. 3 ст. 257 НК РФ). Первоначальная стоимость НМА определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования (п. 3 ст. 257 НК РФ). В данном случае НМА получен организацией безвозмездно, при этом у организации отсутствуют расходы, связанные с его получением, поэтому в налоговом учете первоначальная стоимость полученного НМА равна нулю.

Применение ПБУ 18/02

В связи с различным порядком признания дохода в сумме рыночной цены полученного изобретения (в налоговом учете - единовременно, в бухгалтерском учете - по мере начисления амортизации) в месяце его получения в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница в сумме 180 000 руб. и отложенный налоговый актив в сумме 43 200 руб. (180 000 руб. x 24%) (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Уменьшение этого отложенного налогового актива производится по мере начисления амортизации в бухгалтерском учете (п. 17 ПБУ 18/02). Кроме того, в бухгалтерском учете в составе расходов признается амортизация, которая не учитывается в налоговом учете. В связи с этим по мере начисления амортизации в учете возникает постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02).

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |   Договор об   |
    |                           |        |        |          |   отчуждении   |
    |Отражено безвозмездное     |        |        |          | имущественного |
    |получение патента          |        |        |          |    права на    |
    |на изобретение             |  08—5  |  98—2  |   180 000|   изобретение  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
 
    |Отражен отложенный         |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |налоговый актив            |   09   |   68   |    43 200| справка—расчет |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Полученное исключительное  |        |        |          | Карточка учета |
    |право на изобретение       |        |        |          | нематериальных |
    |отражено в составе НМА     |   04   |  08—5  |   180 000|    активов     |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                    Ежемесячно в течение 180 месяцев                     |
    +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
    |Начислена амортизация      |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |по НМА                     |   20   |   05   |     1 000| справка—расчет |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражено постоянное        |        |        |          |                |
    |налоговое обязательство    |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |(1000 x 24%)               |   99   |   68   |       240| справка—расчет |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |Признан прочий доход       |  98—2  |  91—1  |       240| справка—расчет |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Уменьшен отложенный        |        |        |          |                |
    |налоговый актив            |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |(1000 x 24%)               |   68   |   09   |       240| справка—расчет |
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

      
    ————————————————————————————————
    

<*> За совершение юридически значимых действий, связанных с патентованием изобретения, взимаются соответственно патентные пошлины (п. 1 ст. 1249 ГК РФ). Размеры и порядок уплаты пошлин регулируются Положением о пошлинах за патентование изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, регистрацию товарных знаков, знаков обслуживания, наименований мест происхождения товаров, предоставление права пользования наименованиями мест происхождения товаров, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 12.08.1993 N 793.

Н.В.Чаплыгина

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

26.03.2008

————

————