Возможно ли зачесть задолженность по договору займа, предоставленному учредителю - физическому лицу, не являющемуся работником организации, в счет начисленного ему дохода по итогам 2007 г. в связи с распределением чистой прибыли между участниками (физическими лицами)? Если да, то как указанная операция отражается в учете организации (ООО)? Согласно решению учредителей от 24.03.2008 сумма дохода, причитающаяся данному учредителю, составляет 130 000 руб. Дата возврата займа и процентов по нему приходится на дату выплаты дохода. Сумма займа с учетом процентов, причитающихся к уплате, равна 100 000 руб.

Гражданско-правовые отношения

Обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны (ст. 410 Гражданского кодекса РФ). При этом отметим, что обязательства считаются прекращенными зачетом не с момента подписания соглашения (акта) о взаимозачете, а с момента наступления срока исполнения того обязательства, срок исполнения которого наступил позднее (см. п. 3 Обзора практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65)). Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа. Если иное не предусмотрено договором займа, сумма займа считается возвращенной в момент передачи ее заимодавцу или зачисления соответствующих денежных средств на его банковский счет (п. п. 1, 3 ст. 810 ГК РФ). Таким образом, если непосредственно договором займа не предусмотрено погашение обязательства по возврату займа и уплаты процентов путем зачета в счет причитающегося учредителю (физическому лицу) дохода, то учредителю и организации следует заключить дополнительное соглашение к договору займа, где предусмотреть вышеуказанный способ погашения займа и процентов по нему и оформить акт взаимозачета. В рассматриваемой ситуации срок возврата займа и уплаты процентов по договору займа приходится на дату выплаты дохода. Поскольку сроки исполнения обязательств по договору займа и выплаты дохода наступили, то организация вправе зачесть задолженность учредителя по договору займа в счет причитающегося ему дохода.

Бухгалтерский учет

Направление прибыли отчетного года на выплату доходов учредителю - физическому лицу, не являющемуся работником организации, по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности признается событием после отчетной даты и отражается в бухгалтерском учете ООО по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции с кредитом счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-2 "Расчеты по выплате доходов", на дату вынесения общим собранием участников общества решения о распределении чистой прибыли (п. п. 3, 5, 10 Положения по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98), утвержденного Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Что касается суммы займа, предоставленной учредителю - физическому лицу, то она признается в бухгалтерском учете в составе финансовых вложений и отражается на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-3 "Предоставленные займы" (п. п. 2, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, Инструкция по применению Плана счетов). Причитающиеся организации проценты могут отражаться по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 34 ПБУ 19/02, п. п. 7, 10.1, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов). Зачет взаимных денежных обязательств отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 75, субсчет 75-2, в корреспонденции с кредитом счетов 58, субсчет 58-3 (в части основной суммы займа), и 76 (в части начисленных процентов).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

На дату выплаты дивидендов у физического лица возникает доход, облагаемый НДФЛ по ставке 9% (п. 1 ст. 43, пп. 1 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, пп. 3 п. 1 ст. 223, п. 4 ст. 224 Налогового кодекса РФ). Организация является налоговым агентом и определяет сумму НДФЛ отдельно по каждому налогоплательщику (физическому лицу) в порядке, предусмотренном ст. 275 НК РФ (п. 2 ст. 214 НК РФ). При этом то обстоятельство, что часть суммы причитающегося физическому лицу дохода направляется им на погашение задолженности по договору займа, не влияет на величину налоговой базы по НДФЛ (абз. 2 п. 1 ст. 210 НК РФ) <*>. В рассматриваемой ситуации исходим из предположения, что организация не получала дивидендов от других юридических лиц. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при их фактической выплате (абз. 2 п. 4 ст. 226 НК РФ). То есть удержание суммы НДФЛ организация производит в момент фактической выплаты дивидендов (см. также Письмо Минфина России от 11.01.2006 N 03-05-01-04/1). В рассматриваемой ситуации удержанная сумма НДФЛ составит 11 700 руб. (130 000 руб. x 9%). Сумма НДФЛ, удержанная из доходов физического лица - получателя дивидендов, отражается по дебету счета 75, субсчет 75-2, в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражена задолженность     |        |        |          |                |
    |перед учредителем по       |        |        |          | Решение общего |
    |выплате распределенной в   |        |        |          |    собрания    |
    |его пользу чистой прибыли  |   84   |  75—2  |   130 000|   участников   |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Удержан НДФЛ               |        |        |          |    Налоговая   |
 
    |(130 000 x 9%)             |  75—2  |   68   |    11 700|    карточка    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |  Договор займа,|
    |Задолженность по договору  |        |        |          |   Акт зачета   |
    |займа зачтена в счет       |        |  58—3, |          |    взаимных    |
    |причитающегося дохода      |  75—2  |   76   |   100 000|   требований   |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Произведен окончательный   |        |        |          |                |
    |расчет с учредителем по    |        |        |          |                |
    |выплате дохода (за вычетом |        |        |          |    Расходный   |
    |удержанного НДФЛ)          |        |        |          | кассовый ордер,|
    |(130 000 — 11 700 —        |        |   50   |          |Выписка банка по|
    |— 100 000)                 |  75—2  |  (51)  |    18 300|расчетному счету|
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

      
    ————————————————————————————————
    

<*> В данной схеме исходим из условия, что у физического лица (учредителя) не возникает материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными средствами (п. 1 ст. 210, пп. 1 п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ).

Н.А.Якимкина

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

24.03.2008

————

————