Как отражаются в учете организации, применяющей упрощенную систему налогообложения (УСН) (объект налогообложения - "доходы, уменьшенные на величину расходов"), расчеты с физическим лицом (не являющимся индивидуальным предпринимателем) за работу, выполненную по договору гражданско-правового характера (по договору подряда), а также по возмещению документально подтвержденных расходов, произведенных в связи с исполнением данного договора? Сумма вознаграждения за выполненную работу составила 20 000 руб. Договором подряда предусмотрено возмещение документально подтвержденных расходов по найму жилого помещения и проезду к месту выполнения работ. Физическим лицом представлены документы, подтверждающие произведенные им расходы на сумму 4000 руб.

Гражданско-правовые отношения

По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ). Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение (п. 2 ст. 709 ГК РФ). При этом заметим, что компенсация физическому лицу документально подтвержденных расходов по найму жилого помещения и проезду не признается в качестве оплаты самой работы.

Бухгалтерский учет

Расходы по выплате вознаграждения физическому лицу за выполненные по договору гражданско-правового характера работы, обусловленные производственной необходимостью, а также расходы по выплате компенсации в соответствии с условиями договора подряда в бухгалтерском учете признаются расходами по обычным видам деятельности и отражаются по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Страховые взносы

С вознаграждения, начисляемого в пользу физического лица по гражданско-правовому договору, предметом которого является выполнение работ, организация, применяющая УСН, начисляет страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 346.11, п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"). Что касается компенсации документально подтвержденных расходов, произведенных физическим лицом в связи с исполнением заключенного договора подряда, то с нее организация не начисляет указанные страховые взносы (пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона N 167-ФЗ). Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с вознаграждения за выполненную работу по договору подряда начисляются и уплачиваются только в случае, если это предусмотрено договором подряда, заключенным с физическим лицом (п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", п. п. 2, 4 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184, п. 22 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765). В данном случае исходим из условия, что договором гражданско-правового характера не предусмотрена уплата указанных страховых взносов.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

С вознаграждения за выполненную работу по договору гражданско-правового характера организация производит исчисление, удержание НДФЛ и его уплату в бюджет (п. 1 ст. 210, пп. 1 п. 1 ст. 223, п. п. 2, 4 ст. 226 НК РФ). Налогообложение производится по налоговой ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Удержанная сумма НДФЛ в данном случае отражается по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". В отношении удержания НДФЛ с компенсации, выплачиваемой физическому лицу в размере документально подтвержденных расходов, заметим следующее. По мнению Минфина России (см. Письмо от 13.12.2007 N 03-04-06-02/219) и налоговых органов (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 20.04.2007 N 21-11/037533@) с указанной компенсации организация производит удержание НДФЛ, поскольку она признается доходом, полученным физическим лицом. В то же время арбитражная практика складывается иначе (см. например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14.05.2007 по делу N А43-7991/2006-30-215, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.03.2007 по делу N А56-10568/2005). В данном случае исходим из условия, что организация руководствуется арбитражной практикой, рассматривает данную выплату как компенсационную и не производит удержание НДФЛ <*>. В общем случае физическое лицо имеет право на профессиональный налоговый вычет в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением работ по договору гражданско-правового характера (п. 2 ст. 221 НК РФ). Право на получение профессионального налогового вычета реализуется путем подачи письменного заявления организации (налоговому агенту) (ст. 221 НК РФ). В данном случае организация компенсирует физическому лицу документально подтвержденные им расходы, произведенные в связи с исполнением договора подряда. Следовательно, в рассматриваемой ситуации физическое лицо не имеет права на указанный налоговый вычет (см. также вышеназванное Письмо УФНС России по г. Москве N 21-11/037533@).

Налог, уплачиваемый при применении УСН

При определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, организация в составе расходов на оплату труда учитывает сумму вознаграждения на дату ее выплаты (пп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16, п. 21 ст. 255, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Что касается суммы компенсации документально подтвержденных расходов, то организация вправе признать ее также в составе расходов на оплату труда как расходы, произведенные в связи с исполнением договора подряда. Такой вывод можно сделать из консультации консультанта Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Митрохиной Р.Н. от 10.01.2006.

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |  Акт приемки—  |
    |                           |        |        |          |      сдачи     |
    |                           |        |        |          |   выполненных  |
    |                           |        |        |          |      работ,    |
    |Отражена сумма             |        |        |          |    Проездные   |
    |вознаграждения по договору |        |        |          |    документы,  |
 
    |подряда и сумма            |        |        |          |      Счет      |
    |выплачиваемой компенсации  |        |        |          |    гостиницы,  |
    |(20 000 + 4000)            |   20   |   76   |    24 000| Договор подряда|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Начислены страховые взносы |        |        |          |                |
    |на обязательное пенсионное |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |страхование (20 000 x 14%) |   20   |   69   |     2 800| справка—расчет |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Удержан НДФЛ с дохода      |        |        |          |                |
    |физического лица           |        |        |          |    Налоговая   |
    |(20 000 x 13%)             |   76   |   68   |     2 600|    карточка    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Выплачен доход физическому |        |        |          |                |
    |лицу (за вычетом           |        |        |          |                |
    |удержанного НДФЛ)          |        |        |          |    Расходный   |
    |((20 000 + 4000) — 2600)   |   76   |   50   |    21 400| кассовый ордер |
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

      
    ————————————————————————————————
    

<*> Аналогичный вывод можно сделать из Постановления Президиума ВАС РФ от 18.08.2005 N 1443/05 по делу N А13-4527/04-11, в котором указано, что расходы, понесенные исполнителями в связи с исполнением ими договора подряда, по своей сути имеют ту же правовую природу, что и расходы на командировки работников, состоящих в трудовых отношениях с организацией.

Н.А.Якимкина

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

21.03.2008

————

————