Как отразить в учете организации, применяющей упрощенную систему налогообложения (УСН) (с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"), расчеты по агентскому договору с агентом - физическим лицом, не являющимся работником организации и индивидуальным предпринимателем? В феврале 2008 г. организация заключила агентский договор, согласно которому физическое лицо (агент) обязуется продать объект основных средств (ОС) по цене не ниже 100 000 руб. Вознаграждение агента составляет 10 процентов от продажной цены ОС и удерживается агентом при получении денежных средств от покупателя. В этом же месяце агент представил отчет, согласно которому объект ОС продан за 100 000 руб., и внес в кассу организации 90 000 руб. По данным бухгалтерского учета первоначальная стоимость ОС составляет 500 000 руб., сумма начисленной амортизации на момент продажи - 450 000 руб., срок полезного использования, установленный по данному ОС, равен 5 годам, объект ОС использовался организацией 4,5 года. В целях исчисления налога, уплачиваемого при применении УСН, расходы на приобретение указанного объекта ОС учтены полностью в году его приобретения.

Гражданско-правовые отношения

По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (п. 1 ст. 1005 Гражданского кодекса РФ). В ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора (п. 1 ст. 1008 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

При передаче объекта ОС агенту для продажи организация (принципал) остается его собственником до момента передачи имущества покупателю. В связи с этим в бухгалтерском учете организации передача объекта ОС агенту отражается бухгалтерской записью по субсчетам, открытым к счету 01 "Основные средства". Например, по кредиту счета 01, субсчет 01-1 "Основные средства в эксплуатации", и дебету счета 01, субсчет 01-2 "Выбытие основных средств". На основании отчета агента организация признает доход от продажи объекта ОС. В данном случае доход признается в составе прочих в сумме, за которую объект ОС продан покупателю (п. п. 7, 10.1, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В бухгалтерском учете поступления от продажи объекта ОС признаются при получении отчета агента и отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции со счетами учета расчетов, например, 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Одновременно отражается списание объекта ОС с баланса, при этом производятся бухгалтерские записи по кредиту счета 01, субсчет 01-2, в корреспонденции с дебетом счетов 02 "Амортизация основных средств" и 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы". Вознаграждение агента в качестве расхода, связанного с выбытием объекта ОС, признается прочим расходом на дату утверждения отчета агента в сумме, предусмотренной агентским договором (п. п. 11, 14.1, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Для учета расчетов с агентом (физическим лицом) может использоваться счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Страховые взносы

Вознаграждение, выплачиваемое агенту - физическому лицу по агентскому договору, облагается страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 346.11, п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"). Взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не начисляются на выплаты по гражданско-правовым договорам, если иное прямо не предусмотрено договором (п. 4 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184, п. 22 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765). Сумма начисленных взносов на обязательное пенсионное страхование в данном случае в бухгалтерском учете отражается в составе прочих расходов, связанных с выбытием объекта ОС.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

В соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 208 и п. 1 ст. 209 НК РФ вознаграждение, причитающееся агенту по агентскому договору, признается объектом налогообложения по НДФЛ. Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ организация (налоговый агент), от которой налогоплательщик получил доход, обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму НДФЛ. Порядок выплаты вознаграждения агенту устанавливается в агентском договоре. В данном случае агент самостоятельно удерживает вознаграждение из денежных средств, полученных им от покупателя. В связи с этим организация не может удержать НДФЛ. В таком случае организация обязана в течение одного месяца с момента получения отчета от агента об исполнении им поручения письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности агента - физического лица (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Налог, уплачиваемый при применении УСН

Выручка от продажи объекта ОС признается доходом на дату поступления денежных средств от агента в сумме, за которую объект ОС продан покупателю (п. п. 1, 2 ст. 249, п. 1 ст. 346.15 НК РФ, Письмо Минфина России от 20.08.2007 N 03-11-04/2/204). Сумму агентского вознаграждения организация учитывает в составе расходов на дату получения денежных средств от агента и представления им отчета о совершенной сделке (пп. 24 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Взносы на обязательное пенсионное страхование учитываются в составе расходов на дату уплаты взносов (пп. 7 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Остаточная стоимость выбывающего объекта ОС не учитывается при исчислении налога, уплачиваемого при применении УСН, поскольку расходы на приобретение этого объекта ОС ранее уже были учтены для целей налогообложения в порядке, предусмотренном пп. 1 п. 1, п. п. 3, 4 ст. 346.16 НК РФ. Заметим, что поскольку с момента учета расходов на приобретение объекта ОС в налоговом учете прошло более трех лет, то пересчет налоговой базы по налогу, уплачиваемому при применении УСН, не производится (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |     Содержание операций   | Дебет  | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |    Агентский   |
    |Отражена передача объекта  |        |        |          |     договор,   |
    |ОС агенту для продажи      |  01—2  |  01—1  |   500 000|    Накладная   |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Признан прочий доход от    |        |        |          |                |
    |продажи объекта ОС         |   62   |  91—1  |   100 000|  Отчет агента  |
 
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражена амортизация,      |        |        |          |  Акт о приеме— |
    |начисленная за период      |        |        |          |передаче объекта|
    |эксплуатации объекта ОС    |   02   |  01—2  |   450 000|основных средств|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Списана остаточная         |        |        |          |  Акт о приеме— |
    |стоимость проданного ОС    |        |        |          |передаче объекта|
    |(500 000 — 450 000)        |  91—2  |  01—2  |    50 000|основных средств|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Вознаграждение агента      |        |        |          |                |
    |отражено в составе прочих  |        |        |          |                |
    |расходов (100 000 x 10%)   |  91—2  |   76   |    10 000|  Отчет агента  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Начислены страховые взносы |        |        |          |                |
    |на финансирование трудовой |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |пенсии (10 000 x 14%)      |  91—2  |   69   |     1 400| справка—расчет |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Поступили денежные средства|        |        |          |                |
    |от агента за проданный     |        |        |          |                |
    |объект ОС за вычетом суммы |        |        |          |                |
    |вознаграждения             |        |        |          |    Приходный   |
    |(100 000 — 10 000)         |   50   |   76   |    90 000| кассовый ордер |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Списано сальдо прочих      |        |        |          |                |
    |доходов и расходов         |        |        |          |                |
    |(100 000 — 50 000 — 1400 — |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |— 10 000)                  |  91—9  |   99   |    38 600| справка—расчет |
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

Н.В.Чаплыгина

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

21.03.2008

————

————