Как отразить в учете организации операции по приобретению комплектующих изделий у поставщика, их передаче подрядной организации для сборки и принятию к учету готовых изделий, подлежащих реализации организацией? Договорная стоимость приобретения комплектующих составила 236 000 руб., в том числе НДС - 36 000 руб. Комплектующие приобретаются на условиях поставки на склад подрядчика. Стоимость работ по сборке, выполненных подрядчиком, составляет 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб. Стоимость услуг транспортной компании по доставке готовых изделий на склад организации со склада подрядчика составила 11 800 руб., в том числе НДС - 1800 руб.

Гражданско-правовые от

ношения

По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 Гражданского кодекса РФ). Поставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной договора поставки, или лицу, указанному в договоре в качестве получателя (п. 1 ст. 509 ГК РФ). Доставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки их транспортом, предусмотренным договором поставки, и на определенных в договоре условиях (п. 1 ст. 510 ГК РФ). Договор подряда может быть заключен на переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику (п. 1 ст. 703 ГК РФ). Работы по договору подряда могут производиться с использованием материала заказчика, при этом подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала (п. 1 ст. 704, п. 1 ст. 713 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

На основании п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, приобретенные комплектующие принимаются к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов (МПЗ) как материалы по фактической себестоимости, которой при приобретении МПЗ за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС. В данном случае сумма фактических затрат равна сумме, уплаченной поставщику (за вычетом НДС). В рассматриваемой ситуации организация транзитом (без завоза на собственный склад) направляет приобретенные комплектующие подрядчику для изготовления изделий. Стоимость приобретенных материалов, не поступивших на склад организации, отражается по дебету счета 10 "Материалы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Считаем, что в рассматриваемой ситуации организация отражает приобретение комплектующих и их передачу подрядчику в порядке, аналогичном установленному п. 51 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, согласно которому при направлении приобретенных материалов непосредственно в подразделение организации, минуя склад, такие партии материалов отражаются в учете как поступившие на склад и переданные в подразделение организации. При этом в приходных и расходных документах склада и приходных документах подразделения организации делается отметка о том, что материалы получены от поставщика и выданы подразделению без завоза их на склад (транзитом). Таким образом, оприходование приобретенных комплектующих отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-2 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов). При передаче комплектующих подрядчику на давальческой основе для сборки изделий право собственности на комплектующие остается у организации. В бухгалтерском учете такая передача отражается записью по субсчетам, открытым к счету 10: по кредиту субсчета 10-2 в корреспонденции с дебетом субсчета 10-7 "Материалы, переданные в переработку" (Инструкция по применению Плана счетов). После представления подрядчиком отчета об израсходовании комплектующих и подписания сторонами акта приемки-сдачи выполненных работ организация признает в учете расходы на изготовление изделий, которые для нее являются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Указанные расходы отражаются по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счетов: 10, субсчет 10-7 (на стоимость использованных комплектующих); 60 (на стоимость работ, выполненных подрядчиком). Стоимость услуг, оказанных транспортной компанией по перевозке изделий на склад организации, отражается по дебету счета 20 в корреспонденции со счетом 60. Поступившие на склад организации изделия принимаются к учету в составе МПЗ в качестве готовой продукции на счете 43 "Готовая продукция" (п. 2 ПБУ 5/01, Инструкция по применению Плана счетов). При этом готовая продукция принимается к учету организацией по фактической себестоимости, которая в данном случае определяется исходя из фактических затрат, связанных с ее производством (п. п. 5, 7 ПБУ 5/01). В рассматриваемой ситуации фактическую себестоимость продукции формируют фактическая стоимость приобретенных комплектующих, стоимость сборочных работ, выполненных подрядчиком, и стоимость услуг транспортной компании по доставке изделий на склад организации, которые отражены по дебету счета 20. На дату принятия к учету готовой продукции сумма затрат списывается со счета 20 в дебет счета 43.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Суммы НДС, предъявленные поставщиком комплектующих, подрядчиком и транспортной компанией, принимаются организацией к вычету на основании счетов-фактур на даты принятия к учету комплектующих, выполненных подрядчиком работ, оказанных транспортной компанией услуг соответственно (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете расходы организации на приобретение комплектующих, а также работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, являются материальными расходами (пп. 1, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ). В случае если организация на основании п. 1 ст. 318 НК РФ предусмотрит в учетной политике в целях налогообложения прибыли признание данных расходов в качестве прямых, то данные расходы будут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль в отчетном (налоговом) периоде реализации готовой продукции (п. 2 ст. 318 НК РФ). При этом у организации не будут возникать налогооблагаемые временные разницы, учитываемые по правилам, установленным Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 119н.

Обозначения аналитических счетов, испо

льзуемые в таблице проводок

60-пс - "Расчеты с поставщиком комплектующих"; 60-пд - "Расчеты с подрядчиком"; 60-тр - "Расчеты с транспортной компанией".

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражена договорная        |        |        |          |   Отгрузочные  |
    |стоимость приобретенных    |        |        |          |    документы   |
    |комплектующих (без НДС)    |        |        |          |    поставщика, |
    |(236 000 — 36 000)         |  10—2  |  60—пс |   200 000| Приходный ордер|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражен НДС, предъявленный |        |        |          |                |
 
    |поставщиком                |   19   |  60—пс |    36 000|  Счет—фактура  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Принят к вычету НДС        |   68   |   19   |    36 000|  Счет—фактура  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |    Накладная   |
    |Отражена передача          |        |        |          |    на отпуск   |
    |комплектующих подрядчику   |        |        |          |   материалов   |
    |для сборки                 |  10—7  |  10—2  |   200 000|   на сторону   |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Произведена оплата         |        |        |          |Выписка банка по|
    |поставщику комплектующих   |  60—пс |   51   |   236 000|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Стоимость сборочных работ, |        |        |          |  Акт приемки—  |
    |выполненных подрядчиком,   |        |        |          |      сдачи     |
    |включена в затраты по      |        |        |          |   выполненных  |
    |производству изделий       |   20   |  60—пд |   100 000|      работ     |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражен НДС, предъявленный |        |        |          |                |
    |подрядчиком                |   19   |  60—пд |    18 000|  Счет—фактура  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Принят к вычету НДС        |   68   |   19   |    18 000|  Счет—фактура  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Стоимость израсходованных  |        |        |          |      Отчет     |
    |комплектующих включена в   |        |        |          |  подрядчика об |
    |затраты по изготовлению    |        |        |          | израсходованных|
    |изделий                    |   20   |  10—7  |   200 000|  комплектующих |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Оплачены выполненные       |        |        |          |Выписка банка по|
    |подрядчиком работы         |  60—пд |   51   |   118 000|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Стоимость услуг            |        |        |          |                |
    |транспортной компании      |        |        |          |                |
    |включена в затраты         |        |        |          |  Акт приемки—  |
    |производства               |        |        |          | сдачи оказанных|
    |(11 800 — 1800)            |   20   |  60—тр |    10 000|      услуг     |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражен НДС, предъявленный |        |        |          |                |
    |транспортной компанией     |   19   |  60—тр |     1 800|  Счет—фактура  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Принят к вычету НДС        |   68   |   19   |     1 800|  Счет—фактура  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Оплачены транспортные      |        |        |          |Выписка банка по|
    |услуги                     |  60—тр |   51   |    11 800|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |  Накладная на  |
    |Принята к учету готовая    |        |        |          |    передачу    |
    |продукция (200 000 +       |        |        |          |   продукции в  |
    |+ 100 000 + 10 000)        |   43   |   20   |   310 000| места хранения |
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

Е.А.Кондрашкина

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

20.03.2008

————

————