Как отражаются в учете организации операции, связанные с предоставлением учредителю - физическому лицу, не являющемуся работником организации, займа? Организация предоставила учредителю заем в сумме 200 000 руб. на срок с 31.01.2008 по 31.03.2008 (включительно) под проценты, равные 2/3 ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на дату предоставления займа. Уплата процентов по займу осуществляется по окончании срока действия договора займа. Проценты рассчитываются со дня, следующего за днем получения займа. Учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета предусмотрено ежемесячное (на конец отчетного периода) включение причитающихся к получению процентов в состав прочих доходов. Выдача и погашение займа осуществляется в наличной форме.

Гражданско-правовые отношения

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ). В рассматриваемой ситуации организация в соответствии с условиями заключенного договора займа имеет право на получение с заемщика процентов, которые уплачиваются единовременно по окончании срока действия договора займа (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Денежные средства, переданные по договору займа, а также возвращенные заемщиком, для целей бухгалтерского учета не признаются расходами и доходами организации соответственно (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). На основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и п. п. 2, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, сумма займа, предоставленная учредителю - физическому лицу, не являющемуся работником организации, признается в бухгалтерском учете в составе финансовый вложений и отражается по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-3 "Предоставленные займы", в данном случае в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса". В рассматриваемой ситуации согласно учетной политике организации для целей бухгалтерского учета, п. 34 ПБУ 19/02, п. п. 7, 10.1, 16 ПБУ 9/99 проценты, подлежащие получению организацией за предоставление в пользование денежных средств, ежемесячно признаются в составе прочих доходов. Признание дохода в виде процентов по предоставленному займу может отражаться в бухгалтерском учете с использованием счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Причитающиеся организации проценты отражаются по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

Денежные средства, переданные по договору займа, а также возвращенные заемщиком, не учитываются для целей налогообложения прибыли в составе расходов и доходов соответственно (п. 12 ст. 270, пп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ). Что касается процентов, подлежащих получению организацией за предоставление в пользование денежных средств, то они признаются в составе внереализационных доходов ежемесячно (п. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271, п. 4 ст. 328 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Операции по предоставлению займов в денежной форме не подлежат обложению НДС (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика (физического лица), в том числе доходы в виде материальной выгоды, полученной в данном случае от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами (п. 1 ст. 210, пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ). Определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных средств, исчисление, удержание и перечисление НДФЛ осуществляется налоговым агентом (организацией) в порядке, установленном НК РФ (п. 2 ст. 212 НК РФ). При получении доходов в виде материальной выгоды дата фактического получения дохода определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным средствам (пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ). В рассматриваемой ситуации налоговая база, определяемая в порядке, установленном пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ, составит 334,7 руб. ((200 000 руб. x (3/4 x 10,25%) / 366 дн. x 60 дн.) - 200 000 руб. x (2/3 x 10%) / 366 дн. x 60 дн., где 10,25% - ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая на дату уплаты процентов заемщиком (п. 1 Указания ЦБ РФ от 01.02.2008 N 1975-У), а 10% - ставка рефинансирования ЦБ РФ на дату предоставления займа (Телеграмма ЦБ РФ от 18.06.2007 N 1839-У). Налогообложение указанных доходов производится по налоговой ставке 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ). То есть исчисленная сумма НДФЛ в данном случае составит 117 руб. (334,7 руб. x 35%). Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ). В том случае если в течение последующих 12 месяцев учредитель - физическое лицо будет получать от организации доходы в денежной форме, то с этих доходов организация должна будет произвести удержание исчисленной с материальной выгоды суммы НДФЛ. При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму НДФЛ налоговый агент (организация) обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать НДФЛ и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать НДФЛ, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного НДФЛ, превысит 12 месяцев (п. 5 ст. 226 НК РФ).

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                    Бухгалтерская запись на 31.01.2008                   |
    +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
    |Предоставлен заем          |        |        |          |                |
    |учредителю (физическому    |        |        |          |  Договор займа,|
    |лицу, не являющемуся       |        |        |          |    Расходный   |
    |работником организации) <*>|  58—3  |   50   |   200 000| кассовый ордер |
 
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                    Бухгалтерская запись на 29.02.2008                   |
    +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
    |Начислены проценты за      |        |        |          |                |
    |февраль                    |        |        |          |                |
    |((200 000 x 2/3 x 10%) /   |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |/ 366 x 29)                |   76   |  91—1  |     1 056| справка—расчет |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                    Бухгалтерские записи на 31.03.2008                   |
    +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
    |Начислены проценты за март |        |        |          |                |
    |((200 000 x 2/3 x 10%) /   |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |/ 366 x 31)                |   76   |  91—1  |     1 129| справка—расчет |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Погашена задолженность по  |        |        |          |                |
    |договору займа             |        |        |          |                |
    |(200 000 + 1056 + 1129)    |        |  58—3, |          |    Приходный   |
    |<**>                       |   50   |   76   |   202 185| кассовый ордер |
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

      
    ————————————————————————————————
    

<*> Отметим, что выдача займа за счет наличных денег, поступивших в кассу организации в качестве выручки, не разрешается (см. п. 5 Разъяснений по вопросам применения Указания Банка России от 20 июня 2007 года N 1843-У "О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или в кассу индивидуального предпринимателя") (Приложение к Письму ЦБ РФ от 04.12.2007 N 190-Т)).

<**> При осуществлении расчетов по договору займа контрольно-кассовая техника не применяется (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 19.03.2007 N 22-12/24267).

Н.А.Якимкина

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

14.03.2008

————

————