Как отразить в учете организации операции по предоставлению займа работнику, если заем в сумме 300 000 руб. предоставлен 31.12.2007 сроком на 2 месяца под 5% годовых. Проценты по займу уплачиваются ежемесячно на последнее число месяца пользования заемными средствами. Сумма займа перечисляется организацией на счет работника в банке. Заработная плата за вторую половину месяца выплачивается в последний день данного месяца.

Гражданско-правовые отношения

В соответствии с п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. В случае, когда заимодавцем является юридическое лицо, договор займа должен быть заключен в письменной форме независимо от суммы займа (п. 1 ст. 808 ГК РФ). Согласно п. п. 1, 2 ст. 809 ГК РФ если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа.

Бухгалтерский учет

Поскольку условиями договора займа предусмотрено получение процентов организацией-заимодавцем, то данный заем отвечает требованиям п. п. 2, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, для принятия его к бухгалтерскому учету в качестве финансового вложения. В общем случае для отражения финансовых вложений применяется счет 58 "Финансовые вложения", однако в рассматриваемой ситуации заем предоставлен работнику организации. Для отражения расчетов с работниками по предоставленным им займам Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предусмотрен счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73-1 "Расчеты по предоставленным займам". На дату перечисления денежных средств на счет работника в банке организация производит запись по дебету счета 73, субсчет 73-1, и кредиту счета 51 "Расчетные счета". Суммы процентов, подлежащие получению от работника, организация ежемесячно признает прочими доходами (п. п. 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В бухгалтерском учете при этом производится запись по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 73, субсчет 73-1.

Налог на добавленную стоимо

сть (НДС)

Операции по предоставлению займов в денежной форме и оказанию финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме не подлежат обложению НДС (пп. 15 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ).

Налог на прибыль организаций

Проценты, получаемые организацией по займу, выданному работнику, ежемесячно включаются в налоговую базу по налогу на прибыль организаций в качестве внереализационного дохода (п. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ). Сумма выданного работнику займа и сумма, полученная от него в счет погашения такого заимствования, не учитываются при определении доходов и расходов в целях налогообложения прибыли (пп. 10 п. 1 ст. 251, п. 12 ст. 270 НК РФ).

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными средствами, предоставленными организацией, является доходом работника, включаемым в налоговую базу по НДФЛ (пп. 1 п. 1 ст. 212, п. 1 ст. 210 НК РФ). При этом налоговая база по НДФЛ определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ, пп. "б" п. 3 ст. 1 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ). Датой фактического получения дохода является день уплаты работником процентов за пользование заемными средствами (пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ). В рассматриваемой ситуации работник дважды уплачивает проценты по займу - 31.01.2008 и 29.02.2008. При этом ставка рефинансирования, установленная ЦБ РФ, 31.01.2008 составляет 10%, а 29.02.2008 - 10,25% (Телеграмма ЦБ РФ от 18.06.2007 N 1839-У, п. 1 Указания ЦБ РФ от 01.02.2008 N 1975-У). Следовательно, сумма материальной выгоды от экономии на процентах в рассматриваемой ситуации в январе 2008 г. составляет 635,25 руб. (300 000 руб. x (3/4 x 10% - 5%) / 366 дн. x 31 дн.), а в феврале 2008 г. - 638,83 руб. (300 000 руб. x (3/4 x 10,25% - 5%) / 366 дн. x 29 дн.). Налоговая ставка по доходам в виде материальной выгоды от экономии на процентах установлена в размере 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ). Определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах при получении заемных средств, исчисление, удержание и перечисление НДФЛ осуществляются налоговым агентом в порядке, установленном НК РФ (пп. "б" п. 3 ст. 1, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ, п. 2 ст. 212 НК РФ). Организация, являясь налоговым агентом, обязана исчислить, удержать у работника (например, при выплате заработной платы работнику) и уплатить в бюджет сумму НДФЛ (п. п. 1, 2, абз. 2 п. 4 ст. 226 НК РФ).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

73-1-о "Расчеты с работником по основной сумме займа"; 73-1-п "Расчеты с работником по процентам по займу".

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                              31.12.2007                                 |
    +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
    |                           |        |        |          |  Договор займа,|
    |Предоставлен заем работнику|        |        |          |Выписка банка по|
    |организации                | 73—1—о |   51   |   300 000|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
 
    |                              31.01.2008                                 |
    +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
    |Начислены проценты по займу|        |        |          |  Договор займа,|
    |к получению                |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |(300 000 x 5% / 366 x 31)  | 73—1—п |  91—1  |  1 270,49| справка—расчет |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |    Приходный   |
    |                           |        |        |          | кассовый ордер,|
    |Получены проценты по займу |   50   |        |          |Выписка банка по|
    |от работника               |  (51)  | 73—1—п |  1 270,49|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Удержан НДФЛ с суммы       |        |        |          |                |
    |экономии на процентах      |        |        |          |    Налоговая   |
    |(635,25 x 35%)             |   70   |   68   |       222|    карточка    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                              29.02.2008                                 |
    +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
    |Начислены проценты по займу|        |        |          |  Договор займа,|
    |к получению                |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |(300 000 x 5% / 366 x 29)  | 73—1—п |  91—1  |  1 188,52| справка—расчет |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          |    Приходный   |
    |Получены проценты по займу |        |        |          | кассовый ордер,|
    |и основная сумма долга     |   50   | 73—1—о,|          |Выписка банка по|
    |(300 000 + 1188,52)        |  (51)  | 73—1—п |301 188,52|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Удержан НДФЛ с суммы       |        |        |          |                |
    |экономии на процентах      |        |        |          |    Налоговая   |
    |(638,83 x 35%)             |   70   |   68   |       224|    карточка    |
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

Е.А.Кондрашкина

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

12.03.2008

————

————