Как отразить в учете организации-продавца получение предоплаты за товар и его отгрузку, если стоимость товара выражена в евро, а оплата производится в рублях РФ по курсу евро к рублю РФ, установленному ЦБ РФ на дату осуществления платежа покупателем? Стоимость товара составляет 11 800 евро (в том числе НДС 1800 евро); предоплата перечислена покупателем 20.02.2008, зачислена на расчетный счет организации на следующий день; товар отгружен 06.03.2008. Курс евро к рублю РФ, установленный ЦБ РФ на 20.02.2008, составляет 36,0992 руб/евро.

Бухгалтерский учет

Сумма полученной предоплаты не признается доходом организации и отражается как дебиторская задолженность (п. п. 3, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В бухгалтерском учете зачисление денежных средств на счет организации в банке отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). В данном случае стоимость договора выражена в евро, а оплата производится в рублях РФ, в связи с чем организация применяет Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденное Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (п. 1 ПБУ 3/2006). В соответствии с п. п. 4, 20 ПБУ 3/2006 записи в регистрах бухгалтерского учета по счетам учета обязательств и требований (в том числе средств в расчетах) производятся в рублях и в валюте расчетов и платежей. Организация принимает к учету возникшую кредиторскую задолженность в сумме полученной в рублях РФ предоплаты (то есть по официальному курсу, устанавливаемому ЦБ РФ на дату перечисления денежных средств) (абз. 2 п. 5, п. п. 6, 9 ПБУ 3/2006). После принятия к учету кредиторской задолженности, образовавшейся в связи с получением предоплаты, ее пересчет не производится (п. п. 7, 10 ПБУ 3/2006). Согласно п. 5 ПБУ 9/99 выручка от реализации товаров является для организации доходом по обычным видам деятельности. В соответствии с п. п. 6, 12 ПБУ 9/99, абз. 3 п. 9 ПБУ 3/2006 выручка принимается к учету на дату отгрузки товаров в сумме поступивших денежных средств. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов выручка отражается по дебету счета 62 в корреспонденции со счетом 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация товаров на территории РФ облагается НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Организация исчисляет НДС с суммы полученной предоплаты по расчетной ставке 18/118 (абз. 2 п. 1 ст. 154, пп. 2 п. 1 ст. 167, п. 4 ст. 164 НК РФ); исчисленная сумма НДС составляет 64 978,56 руб. (11 800 евро x 36,0992 руб/евро x 18/118). Исчисленный НДС отражается в бухгалтерском учете обособленно, например, в аналитическом учете по счету 62 или на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". На дату отгрузки товара организация в соответствии с п. 1 ст. 154, п. 14 ст. 167 НК РФ исчисляет НДС с суммы полученной выручки. Поскольку сумма выручки равна сумме полученной предоплаты, то организация начисляет НДС в той же сумме, что и при получении предоплаты. Сумма НДС отражается записью по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", и кредиту счета 68. При этом согласно п. 8 ст. 171 НК РФ сумма НДС, исчисленная с предоплаты, подлежит вычету. Принятие к вычету данной суммы НДС отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 68 и кредиту счета 62 (76). Отметим, что счета-фактуры на полученную предоплату и отгрузку товара организацией могут быть оформлены в евро (п. 7 ст. 169 НК РФ, см. также Письма УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 19-11/116396, от 12.04.2007 N 19-11/33695).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли сумма полученной предоплаты также не признается доходом (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). В налоговом учете выручка от реализации товаров (без учета НДС) признается доходом на дату их реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248, абз. 2, 3 п. 3 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ). В целях исчисления налога на прибыль разница между суммой возникших обязательств и требований, исчисленной по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, и фактически поступившей (уплаченной) суммой в рублях признается суммовой разницей (п. 11.1 ст. 250, пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ). В рассматриваемом случае расчеты по договору производятся на условиях предоплаты по курсу, установленному на дату перечисления денежных средств покупателем, поэтому суммовые разницы не возникают (см. по данному вопросу Письмо ФНС России от 20.05.2005 N 02-1-08/86@, Письмо Минфина России от 30.09.2004 N 03-03-01-04/60, Письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2007 N 20-12/060981 и др.).

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                     Бухгалтерские записи 20.02.2008                     |
    +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
    |Зачислена предоплата за    |        |        |          |Выписка банка по|
    |товар (11 800 x 36,0992)   |   51   |   62   |425 970,56|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Начислен НДС на сумму      |        |        |          |                |
 
    |предоплаты                 | 62—ндс |        |          |                |
    |(425 970,56 x 18 / 118)    |  (76)  |   68   | 64 978,56|  Счет—фактура  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                   Бухгалтерские записи 06.03.2008                       |
    +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
    |Признана выручка от        |        |        |          |    Товарная    |
    |реализации товара          |   62   |  90—1  |425 970,56|    накладная   |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Начислен НДС с суммы       |        |        |          |                |
    |выручки                    |  90—3  |   68   | 64 978,56|  Счет—фактура  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Принят к вычету НДС,       |        | 62—ндс |          |                |
    |исчисленный с предоплаты   |   68   |  (76)  | 64 978,56|  Счет—фактура  |
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

Е.В.Фещенко

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

10.03.2008

————

————