Как отражаются в учете организации расходы на разработку компьютерной программы, созданной по договору сторонней фирмой? В соответствии с условиями договора исключительное право на компьютерную программу принадлежит организации. Договорная стоимость программы составляет 112 100 руб. (в том числе НДС 17 100 руб.). Программа предназначена для использования в основном производстве организации в течение 60 месяцев. Начисление амортизации производится линейным способом (методом).

Гражданско-правовые отношения

В случае, когда программа для ЭВМ создана по договору, предметом которого было ее создание (по заказу), исключительное право на такую программу принадлежит заказчику, если договором между подрядчиком (исполнителем) и заказчиком не предусмотрено иное (п. 1 ст. 1296, пп. 2 п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ). В данном случае исключительное право на компьютерную программу принадлежит организации.

Бухгалтерский учет

Приобретенное исключительное право на программу для ЭВМ удовлетворяет всем условиям, перечисленным в п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н, для принятия его к бухгалтерскому учету в качестве нематериального актива (НМА) (п. 4 ПБУ 14/2007). НМА принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету. В рассматриваемой ситуации фактической (первоначальной) стоимостью НМА признается сумма, равная величине кредиторской задолженности (без учета НДС) перед фирмой-разработчиком (п. п. 6, 7, 9, 10 ПБУ 14/2007). Фактические затраты, связанные с приобретением НМА, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-5 "Приобретение нематериальных активов", в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Сформированная фактическая (первоначальная) стоимость НМА списывается со счета 08, субсчет 08-5, в дебет счета 04 "Нематериальные активы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Стоимость объекта НМА с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока его полезного использования (п. 23 ПБУ 14/2007). При принятии НМА к бухгалтерскому учету организация определяет срок его полезного использования. Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать НМА с целью получения экономической выгоды (п. 25 ПБУ 14/2007). В рассматриваемой ситуации срок полезного использования компьютерной программы установлен равным 60 месяцам, исходя из ожидаемого срока, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (п. 26 ПБУ 14/2007). В данном случае ежемесячная сумма амортизационных отчислений составляет 1583 руб. ((112 100 руб. - 17 100 руб.) / 60 мес.) (п. 28, пп. "а" п. 29 ПБУ 14/2007). В бухгалтерском учете ежемесячная сумма амортизационных отчислений признается в составе расходов по обычным видам деятельности и отражается по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 05 "Амортизация нематериальных активов" (п. п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

Приобретенное исключительное право на программу для ЭВМ для целей налогообложения прибыли признается амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256, пп. 2 п. 3 ст. 257 Налогового кодекса РФ). В рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость НМА соответствует его стоимости для целей бухгалтерского учета (п. 3 ст. 257 НК РФ). Что касается срока полезного использования компьютерной программы, то в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского учета, организация не может установить срок полезного использования программы в зависимости от ожидаемого срока использования ее в производстве. Срок полезного использования компьютерной программы в данном случае составляет 10 лет (п. 2 ст. 258 НК РФ, см. также Письма Минфина России от 31.05.2007 N 03-03-06/1/351, от 28.03.2005 N 03-03-01-04/1/132). Ежемесячная сумма амортизационных отчислений, исчисленная в порядке, установленном п. 4 ст. 259 НК РФ, признаваемая в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в налоговом учете составит 792 руб. ((112 100 руб. - 17 100 руб.) / 10 лет / 12 мес.) (п. 2 ст. 259, п. 3 ст. 272 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

Разница между суммами начисленной амортизации, формирующими прибыль (убыток) в бухгалтерском и налоговом учете в течение первых 60 месяцев использования НМА, приводит к возникновению вычитаемой временной разницы и соответствующего ей отложенного налогового актива. Отложенный налоговый актив в бухгалтерском учете отражается по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Порядок списания данной разницы и отложенного налогового актива зависит от решения, принятого организацией в отношении компьютерной программы. Так, если по истечении установленного в бухгалтерском учете срока полезного использования организация отразит ее выбытие (п. 34 ПБУ 14/2007), то отложенный налоговый актив будет списан в дебет счета 99 "Прибыли и убытки" (п. п. 14, 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов). В то же время организация может уточнить срок полезного использования компьютерной программы, в том числе увеличить его (п. 27 ПБУ 14/2007) с соответствующей корректировкой суммы начисленной амортизации и отложенного налогового актива.

Н

алог на добавленную стоимость (НДС)

Сумму НДС, предъявленную разработчиком, организация имеет право принять к вычету после принятия программы на учет (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68: 68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость"; 68-2 "Расчеты по налогу на прибыль организаций".

      
    ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
    |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
    |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражена задолженность     |        |        |          |  Акт приемки—  |
    |перед фирмой—разработчиком |        |        |          |      сдачи     |
    |компьютерной программы     |        |        |          |   выполненных  |
    |(112 100 — 17 100)         |  08—5  |   76   |    95 000|      работ     |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражена сумма НДС,        |        |        |          |                |
 
    |предъявленная фирмой—      |        |        |          |                |
    |разработчиком              |   19   |   76   |    17 100|  Счет—фактура  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |                           |        |        |          | Карточка учета |
    |                           |        |        |          | нематериальных |
    |Принят к учету объект НМА  |   04   |  08—5  |    95 000|     активов    |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Принята к вычету           |        |        |          |                |
    |предъявленная сумма НДС    |  68—1  |   19   |    17 100|  Счет—фактура  |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Перечислены денежные       |        |        |          |                |
    |средства в погашение       |        |        |          |Выписка банка по|
    |задолженности              |   76   |   51   |   112 100|расчетному счету|
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |      Ежемесячные бухгалтерские записи начиная с месяца, следующего      |
    |        за месяцем принятия к учету НМА, до полного погашения его        |
    |                     стоимости либо списания с учета                     |
    +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
    |Начислены амортизационные  |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |отчисления по НМА          |   20   |   05   |     1 583| справка—расчет |
    +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
    |Отражена сумма отложенного |        |        |          |                |
    |налогового актива          |        |        |          |  Бухгалтерская |
    |((1583 — 792) x 24%)       |   09   |  68—2  |       190| справка—расчет |
    L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
    

Н.А.Якимкина

Консультационно-аналитический

центр по бухгалтерскому учету

и налогообложению

25.02.2008

————

————