Как отразить в учете организации, являющейся плательщиком единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН), приобретение у юридического лица исключительного права на товарный знак, если выпуск продукции с использованием приобретенного товарного знака начат через три месяца после регистрации договора об его отчуждении?

Оставшийся срок действия регистрации товарного знака составляет 9 лет. Договорная цена исключительного права на товарный знак составляет 708 000 руб., в том числе НДС 108 000 руб., и уплачивается единовременно при регистрации договора об отчуждении исключительного права на товарный знак. Кроме того, организация уплачивает пошлины в сумме 8000 руб. (за регистрацию договора) и 1500 руб. (за внесение изменений в Государственный реестр товарных знаков). Договор зарегистрирован в феврале 2008 г. Выпуск продукции с использованием товарного знака начат в июле 2008 г.

Гражданско-правовые отношения

Товарные знаки являются средствами индивидуализации юридических лиц, которым предоставляется правовая охрана (пп. 14 п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ). На товарный знак признается исключительное право, удостоверяемое свидетельством на товарный знак (п. 1 ст. 1477 ГК РФ).

Исключительные права на товарный знак могут быть переданы другому лицу по договору об отчуждении исключительного права на товарный знак (п. 1 ст. 1488 ГК РФ).

Указанный договор должен быть заключен в письменной форме и подлежит государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности (п. 1 ст. 1490 ГК РФ).

Пошлины

При приобретении у правообладателя исключительного права на товарный знак организация уплачивает пошлины в суммах 8000 руб. - за регистрацию договора и 1500 руб. - за внесение изменений в Государственный реестр товарных знаков и свидетельство на товарный знак (пп. "и", "з" п. 2 Положения о пошлинах за патентование изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, регистрацию товарных знаков, знаков обслуживания, наименований мест происхождения товаров, предоставление права пользования наименованиями мест происхождения товаров, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 12.08.1993 N 793).

Бухгалтерский учет

Принадлежащий организации товарный знак для целей бухгалтерского учета признается нематериальным активом (НМА) (п. п. 3, 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н).

Для принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве НМА необходимо единовременное выполнение условий, перечисленных в п. 3 ПБУ 14/2007, одним из которых является способность объекта приносить организации экономические выгоды в будущем (пп. "а" п. 3 ПБУ 14/2007). Таким образом, " с 01.01.2008 НМА принимается к бухгалтерскому учету независимо от того, начато его использование в производстве или нет.

В рассматриваемой ситуации организация принимает к учету исключительные права на товарный знак в месяце регистрации договора (февраль 2008 г.).

К бухгалтерскому учету НМА, приобретенный за плату, принимается по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету (п. 6 ПБУ 14/2007).

В данном случае фактической (первоначальной) стоимостью товарного знака признается сумма, уплаченная в соответствии с договором об отчуждении товарного знака правообладателю (с учетом НДС), и сумма пошлин (абз. 2, 4 п. 8 ПБУ 14/2007, п. 3 ст. 346.1 Налогового кодекса РФ).

Стоимость объекта НМА с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока его полезного использования (п. 23 ПБУ 14/2007). Срок полезного использования НМА устанавливается при принятии НМА к бухгалтерскому учету и определяется, в частности, исходя из срока действия прав организации на объект НМА и периода контроля над этим активом (п. п. 25, 26 ПБУ 14/2007).

Выбор способа определения амортизации НМА производится организацией исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования актива, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива. В том случае, когда расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования НМА не является надежным, размер амортизационных отчислений по такому активу определяется линейным способом (абз. 5 п. 28 ПБУ 14/2007).

В данном случае предположим, что организацией принято решение начислять амортизацию линейным способом, то есть исходя из фактической (первоначальной) стоимости НМА и срока полезного использования этого актива (п. 28, пп. "а" п. 29 ПБУ 14/2007).

Амортизационные отчисления начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия НМА к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости либо списания этого актива с бухгалтерского учета (п. 31 ПБУ 14/2007). Таким образом, амортизация в данном случае начисляется с марта 2008 г. При этом использование товарного знака в производстве начато с июля 2008 г., поэтому амортизация, начисленная до начала использования товарного знака в производстве, учитывается в составе прочих расходов (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). После начала выпуска продукции с использованием товарного знака сумма начисленной амортизации учитывается в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, в бухгалтерском учете затраты, связанные с приобретением объектов, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве НМА, учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-5 "Приобретение нематериальных активов". Сформированная первоначальная стоимость НМА списывается со счета 08, субсчет 08-5, в дебет счета 04 "Нематериальные активы".

В бухгалтерском учете начисление амортизации отражается по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" - до начала использования товарного знака, и счета 44 "Расходы на продажу" - после выпуска продукции с использованием товарного знака.

Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)

В целях исчисления ЕСХН в состав НМА включаются нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.5 НК РФ).

Согласно пп. 4 п. 3 ст. 257 НК РФ исключительные права на товарный знак являются НМА, следовательно, и в целях ЕСХН приобретенные исключительные права на товарный знак признаются НМА.

При исчислении ЕСХН расходы на приобретение НМА учитываются в составе расходов с момента принятия этого НМА на бухгалтерский учет в последний день отчетного (налогового) периода в размере оплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по НМА, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности (пп. 2 п. 2, пп. 1 п. 4, пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ). Кроме того, указанные расходы принимаются равными долями в течение налогового периода (п. 4 ст. 346.5 НК РФ).

В данном случае использование товарного знака в производстве начато в июле, следовательно, вся сумма осуществленных организацией расходов в связи с приобретением товарного знака может быть учтена единовременно по состоянию на 31.12.2008.

     
   ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
   |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
   |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |Уплачена пошлина за        |        |        |          |                |
   |регистрацию договора об    |        |        |          |                |
   |отчуждении исключительных  |        |        |          |Выписка банка по|
   |прав на товарный знак      |   76   |   51   |     8 000|расчетному счету|
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |Уплачена пошлина за        |        |        |          |                |
   |внесение изменений в       |        |        |          |                |
   |Государственный реестр     |        |        |          |                |
   |товарных знаков и          |        |        |          |                |
   |свидетельство на товарный  |        |        |          |Выписка банка по|
   |знак                       |   76   |   51   |     1 500|расчетному счету|
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |                           |        |        |          |  Зарегистриро— |
   |                           |        |        |          | ванный договор |
   |                           |        |        |          | об отчуждении  |
   |Расходы на приобретение НМА|        |        |          | исключительных |
   |отражены в составе вложений|        |        |          |    прав на     |
   |во внеоборотные активы     |  08—5  |   60   |   708 000| товарный знак  |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |Уплаченные пошлины отражены|        |        |          |                |
   |в составе вложений во      |        |        |          |                |
   |внеоборотные активы        |        |        |          |  Бухгалтерская |
   |(8000 + 1500)              |  08—5  |   76   |     9 500|     справка    |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |Произведены расчеты с      |        |        |          |Выписка банка по|
   |правообладателем           |   60   |   51   |   708 000|расчетному счету|
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |                           |        |        |          | Карточка учета |
   |Принят к учету объект НМА  |        |        |          | нематериальных |
   |(708 000 + 9500)           |   04   |  08—5  |   717 500|     активов    |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |             Ежемесячно с марта по июнь 2008 г. включительно             |
   +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
   |Сумма амортизации отражена |        |        |          |                |
   |в составе прочих расходов  |        |        |          |  Бухгалтерская |
   |(717 500 / 9 / 12)         |  91—2  |   05   |  6 643,52| справка—расчет |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |             Ежемесячно с июля 2008 г. и до момента списания             |
   |           стоимости НМА или его выбытия с бухгалтерского учета          |
   +———————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————+
   |Сумма амортизации отражена |        |        |          |                |
   |в составе расходов на      |        |        |          |  Бухгалтерская |
   |продажу                    |   44   |   05   |  6 643,52| справка—расчет |
   L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 15.02.2008 ———— ————