Как отражаются в учете организации операции, связанные с оказанием иностранной компании услуг по обучению ее специалистов эксплуатации и техническому обслуживанию ранее экспортированного компании оборудования? Услуги оказаны на территории иностранного государства.

Контрактная стоимость оказанных услуг составила 1600 евро, фактическая себестоимость оказанных услуг - 45 000 руб. Курс евро на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг (16.01.2008) - 36,1130 руб. за евро, на дату получения оплаты за оказанные услуги от иностранного контрагента (18.01.2008) - 35,8620 руб. за евро.

Бухгалтерский учет

Поступления (выручка), связанные с оказанием услуг, являются доходами от обычных видов деятельности и отражаются в бухгалтерском учете на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в размере контрактной стоимости (п. п. 5, 6.1, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей (п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. 20 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н).

В соответствии с п. п. 4, 5, 6 ПБУ 3/2006 доходы организации в иностранной валюте принимаются к бухгалтерскому учету по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, которой согласно Приложению к ПБУ 3/2006 является дата признания дохода в иностранной валюте.

Расходы, связанные с оказанием услуг, учтенные на счете 20 "Основное производство" и являющиеся расходами по обычным видам деятельности, списываются в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", на дату признания выручки (п. п. 5, 9, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В рассматриваемой ситуации в результате снижения курса иностранной валюты в период между датой принятия к бухгалтерскому учету дебиторской задолженности заказчика и датой исполнения заказчиком (иностранной компанией) обязательства по оплате оказанных услуг у организации возникает отрицательная курсовая разница (п. п. 3, 7, 11, 12 ПБУ 3/2006).

Данная разница для целей бухгалтерского учета признается прочим расходом и отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 62 (п. 13 ПБУ 3/2006, п. 11 ПБУ 10/99).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Операции по оказанию услуг на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

Территория РФ признается местом реализации работ (услуг) в порядке, установленном ст. 148 НК РФ. В данном случае услуги по обучению оказаны российской организацией иностранной компании за пределами территории РФ. В этом случае территория РФ не признается местом реализации названных услуг и, соответственно, у организации не возникает обязанности по уплате НДС (пп. 3 п. 1.1 ст. 148 НК РФ, см. также Письма Минфина России от 24.09.2007 N 03-07-08/277, от 15.08.2007 N 03-07-08/236, от 08.08.2007 N 03-07-08/230, от 17.04.2007 N 03-07-08/78).

Налог на прибыль организаций

Выручка от оказания услуг признается в налоговом учете доходом от реализации на дату оказания услуг (п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ).

Доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения прибыли пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода (п. 8 ст. 271 НК РФ).

Полученные доходы от оказания услуг организация уменьшает на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Организация, оказывающая услуги, вправе относить суммы прямых и косвенных расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от реализации услуг данного отчетного (налогового) периода (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ).

Отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранной компанией для целей налогообложения прибыли признается в составе внереализационных расходов на дату погашения задолженности (пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

     
   ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
   |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
   |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |                           |        |        |          |    Контракт,   |
   |Признана выручка от        |        |        |          |  Акт приемки—  |
   |оказания услуг             |        |        |          | сдачи оказанных|
   |(1600 x 36,1130)           |   62   |  90—1  |    57 781|      услуг     |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |Списана фактическая        |        |        |          |                |
   |себестоимость оказанных    |        |        |          |  Бухгалтерская |
   |услуг <*>                  |  90—2  |   20   |    45 000|     справка    |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |Отражена отрицательная     |        |        |          |                |
   |курсовая разница по        |        |        |          |                |
   |расчетам с иностранной     |        |        |          |                |
   |компанией                  |        |        |          |                |
   |(1600 x (36,1130 —         |        |        |          |  Бухгалтерская |
   |— 35,8620))                |  91—2  |   62   |       402| справка—расчет |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |Получена оплата от         |        |        |          |                |
   |иностранной компании       |        |        |          |Выписка банка по|
   |(1600 x 35,8620)           |   52   |   62   |    57 379|валютному счету |
   L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Сумма "входного" НДС по товарам (работам, услугам), использованным при оказании рассматриваемых услуг по обучению, к вычету не принимается и включается в стоимость этих товаров (работ, услуг) (пп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ). В данной схеме не рассматриваются операции, связанные с учетом суммы "входного" НДС. Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 11.02.2008 ————