Как отражаются в бухгалтерском и налоговом учете организации начисление и выплата работнику единовременной премии за высокие производственные результаты, если Положением о премировании работников, действующим в организации, выплата премии за производственные результаты предусмотрена, однако в трудовом договоре, заключенном с работником, ссылка на данное Положение отсутствует?

Организация в декабре 2007 г. начислила и выплатила работнику единовременную премию за высокие производственные результаты в 2007 г. в размере 20 000 руб. Организация относится к I классу профессионального риска, и страховой тариф на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в процентах к начисленной оплате труда по всем основаниям (доходу) застрахованных работников установлен в размере 0,2%.

Трудовые правоотношения

В соответствии с ч. 1 ст. 129 Трудового кодекса РФ стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты) входят в заработную плату работника.

Согласно ст. 191 ТК РФ работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии). Другие виды поощрений работников за труд определяются коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка, а также уставами и положениями о дисциплине.

В данном случае выплата премий за высокие производственные результаты предусмотрена Положением о премировании работников.

Бухгалтер

ский учет

В силу п. п. 5, 7, 8, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы по выплате премии работникам являются расходами по обычным видам деятельности и включаются в себестоимость проданных товаров (продукции, работ, услуг).

В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). В рассматриваемом случае расходы признаются в декабре 2007 г.

В бухгалтерском учете начисление премии за высокие производственные результаты отражается по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с дебетом счета учета затрат на производство (например, счета 20 "Основное производство" или счета 26 "Общехозяйственные расходы") (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на прибыль организаций

В соответствии с положениями ст. 255 Налогового кодекса РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно п. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

При этом п. 21 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 27.11.2007 N 03-03-06/1/827, расходы по выплате премий на основании Положения о премировании работников могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии, что в трудовых договорах, заключенных с работниками, дается ссылка на это Положение <*>.

Если организация примет решение руководствоваться приведенными разъяснениями Минфина России, то в рассматриваемой ситуации она не может учесть расходы по выплате премии в соответствии с Положением о премировании работников, действующим в организации, поскольку в трудовом договоре, заключенном с работником, ссылка на данное Положение отсутствует.

Применение ПБУ 18/02

Исходя из изложенного выше, в бухгалтерском учете организации возникает постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство, которое отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянное налоговое обязательство (актив)") в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов).

ЕСН и

взносы на обязательное пенсионное страхование

В соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ.

С учетом изложенного выше в данном случае у организации объекта обложения ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование не возникает.

Взносы

на обязательное социальное страхование

В силу п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184, страховые взносы начисляются на начисленную по всем основаниям оплату труда (доход) работников.

Следовательно, на суммы премий за производственные результаты организация должна начислить страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Налог на доходы физических ли

ц (НДФЛ)

Доходы работника в виде премии за высокие производственные результаты включаются в налоговую базу физического лица по НДФЛ на основании пп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ. Налогообложение рассматриваемых доходов производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Организация как налоговый агент обязана исчислить, удержать из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислить в бюджет удержанную сумму НДФЛ (п. п. 1, 4, 6 ст. 226 НК РФ).

Обозначе

ния субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68:

68-1 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц";

68-2 "Расчеты по налогу на прибыль организаций".

     
   ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
   |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
   |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |                           |        |        |          |   Положение о  |
   |                           |        |        |          |  премировании, |
   |Работнику начислена премия |        |        |          |    Расчетно—   |
   |за высокие производственные|   20   |        |          |    платежная   |
   |результаты                 |  (26)  |   70   |    20 000|    ведомость   |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |Начислены страховые взносы |        |        |          |                |
   |на обязательное социальное |        |        |          |                |
   |страхование от несчастных  |        |        |          |                |
   |случаев на производстве и  |        |        |          |                |
   |профессиональных           |   20   |        |          |  Бухгалтерская |
   |заболеваний (20 000 x 0,2%)|  (26)  |   69   |        40| справка—расчет |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ из дохода     |        |        |          |                |
   |работника                  |        |        |          |    Налоговая   |
   |(20 000 x 13%) <**>        |   70   |  68—1  |     2 600|    карточка    |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |Отражено возникновение     |        |        |          |                |
   |постоянного налогового     |        |        |          |                |
   |обязательства              |        |        |          |  Бухгалтерская |
   |(20 000 x 24%)             |   99   |  68—2  |     4 800| справка—расчет |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |Сумма премии за вычетом    |        |        |          |                |
   |НДФЛ перечислена на счет   |        |        |          |                |
   |работника в банке          |        |        |          |Выписка банка по|
   |(20 000 — 2600)            |   70   |   51   |    17 400|расчетному счету|
   L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Следует отметить, что ранее к аналогичным выводам приходили и налоговые органы (см., например, Письма УФНС России по г. Москве от 24.03.2005 N 20-08/18981, от 18.05.2004 N 28-11/33311). <**> В данной схеме расчет произведен без учета иных доходов работника, а также без учета стандартных налоговых вычетов, установленных п. 1 ст. 218 НК РФ. Л.Л.Горшкова ООО "Центр методологии бухгалтерского учета и налогообложения" 06.02.2008 ————