Как отражаются в 2008 г. в учете организации, выступающей в качестве доверительного управляющего и применяющей упрощенную систему налогообложения (УСН) (объект налогообложения - "доходы, уменьшенные на величину расходов"), операции, связанные со сдачей в аренду помещений, полученных от учредителя управления (юридического лица, применяющего общеустановленную систему налогообложения)?

Ежемесячная арендная плата составляет 495 600 руб. (в том числе НДС 75 600 руб.). Вознаграждение доверительного управляющего составляет 142 000 руб. в месяц.

Гражданско-правовые отношения

По договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя). Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему (п. 1 ст. 1012 Гражданского кодекса РФ).

Сделки с переданным в доверительное управление имуществом доверительный управляющий совершает от своего имени, указывая при этом, что он действует в качестве такого управляющего. Это условие считается соблюденным, если при совершении действий, не требующих письменного оформления, другая сторона информирована об их совершении доверительным управляющим в этом качестве, а в письменных документах после имени или наименования доверительного управляющего сделана пометка "Д.У." (п. 3 ст. 1012 ГК РФ) <*>.

Для расчетов по деятельности, связанной с доверительным управлением, открывается отдельный банковский счет (п. 1 ст. 1018 ГК РФ).

Доверительный управляющий имеет право на вознаграждение, предусмотренное договором доверительного управления имуществом (ст. 1023, п. 1 ст. 1016 ГК РФ).

Доверительный управляющий представляет учредителю управления отчет о своей деятельности в сроки и в порядке, которые установлены договором доверительного управления имуществом (п. 4 ст. 1020 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Операции, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом, отражаются доверительным управляющим на отдельном балансе в порядке, установленном разд. IV Указаний по отражению в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, утвержденных Приказом Минфина России от 28.11.2001 N 97н.

Поступления (выручка) от оказания услуг по сдаче в аренду помещений в данном случае являются доходами от обычных видов деятельности и отражаются по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с арендаторами" (п. 11 Указаний, п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Расходы, связанные с оказанием услуг (в частности, причитающаяся доверительному управляющему сумма вознаграждения, предусмотренная договором доверительного управления имуществом), учтенные на счете 26 "Общехозяйственные расходы" и являющиеся расходами по обычным видам деятельности, списываются в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (п. 13 Указаний, п. п. 5, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

Перечисление денежных средств учредителю управления отражается по дебету счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет 79-3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом", в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета" (п. 13 Указаний, Инструкция по применению Плана счетов).

В собственном балансе организации - доверительного управляющего признается доход от обычных видов деятельности в виде причитающейся ей суммы вознаграждения, что отражается записью по кредиту счета 90, субсчет 90-1, в корреспонденции со счетом 76, субсчет "Вознаграждение по договору доверительного управления имуществом" (п. 16 Указаний, п. 5 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Налоговый учет

В рассматриваемой ситуации организация (доверительный управляющий) применяет УСН. Однако при совершении операций в рамках договора доверительного управления имуществом (оказание услуг по сдаче помещений в аренду) на организацию возлагаются обязанности по уплате " налога на добавленную стоимость (НДС) и выставлению счетов-фактур (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. п. 1, 2 ст. 174.1 Налогового кодекса РФ) <**>.

Отметим, что норма, предусматривающая уплату НДС организацией, применяющей УСН, при совершении ею операций в рамках договора доверительного управления имуществом, " с 01.01.2008 предусмотрена и п. 2 ст. 346.11 НК РФ (п. 13 ст. 1, п. 1 ст. 3 Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ).

Налоговая база по НДС определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ.

Заметим, что с причитающейся суммы вознаграждения доверительный управляющий не начисляет НДС, поскольку применяет УСН и не является плательщиком НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

Доход в виде вознаграждения по договору доверительного управления имуществом организация учитывает при определении налоговой базы по " налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в составе доходов от реализации на дату поступления денежных средств на ее расчетный счет (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 НК РФ) <***>.

Организация (доверительный управляющий) обязана определять ежемесячно нарастающим итогом доходы и расходы по доверительному управлению имуществом и представлять учредителю управления сведения о полученных доходах и расходах для их учета учредителем управления при определении налоговой базы " по налогу на прибыль в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 2 ст. 276 НК РФ). Следовательно, налог на прибыль учредитель управления исчисляет и уплачивает самостоятельно.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 76:

76-а "Расчеты с арендаторами";

76-д "Расчеты по вознаграждению доверительного управляющего".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            В обособленном учете операций по договору           |
   |              доверительного управления имуществом              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Признан доход от сдачи   |      |      |       | Договор аренды,|
   |помещений в аренду       | 76—а | 90—1 |495 600| Счет за аренду |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с суммы     |      |      |       |                |
   |арендной платы           |      |      |       |                |
   |(495 600 / 118 x 18)     | 90—3 |  68  | 75 600|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено вознаграждение  |      |      |       |      Отчет     |
   |доверительного           |      |      |       | доверительного |
   |управляющего             |  26  | 76—д |142 000|  управляющего  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списаны расходы,         |      |      |       |                |
   |связанные с              |      |      |       |                |
   |осуществлением           |      |      |       |                |
   |деятельности по договору |      |      |       |                |
   |доверительного управления|      |      |       |                |
   |имуществом (без учета    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |иных расходов)           | 90—2 |  26  |142 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен финансовый       |      |      |       |                |
   |результат от сдачи       |      |      |       |                |
   |помещений в аренду       |      |      |       |                |
   |(495 600 — 75 600 —      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 142 000)               | 90—9 |  99  |278 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Поступили денежные       |      |      |       |Выписка банка по|
   |средства от арендаторов  |  51  | 76—а |495 600|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислено              |      |      |       |                |
   |вознаграждение           |      |      |       |                |
   |доверительному           |      |      |       |Выписка банка по|
   |управляющему             | 76—д |  51  |142 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен доход         |      |      |       |Выписка банка по|
   |учредителю управления    | 79—3 |  51  |278 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |        В собственном балансе доверительного управляющего       |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |Отражено вознаграждение  |      |      |       | доверительного |
   |доверительного           |      |      |       |   управления   |
   |управляющего             | 76—д | 90—1 |142 000|   имуществом   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Выписка банка по|
   |Получено вознаграждение  |  51  | 76—д |142 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Имущество, переданное в доверительное управление, обособляется от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего. Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет (п. 1 ст. 1018 ГК РФ). Договор доверительного управления недвижимым имуществом должен быть заключен в форме, предусмотренной для договора продажи недвижимого имущества. Передача недвижимого имущества в доверительное управление подлежит государственной регистрации в том же порядке, что и переход права собственности на это имущество (п. 2 ст. 1017 НК РФ). <**> Дополнительно по данному вопросу предлагаем также ознакомиться с Письмами УФНС России по г. Москве от 12.04.2007 N 19-11/033701, от 21.03.2007 N 19-11/25300, Письмами Минфина России от 12.04.2007 N 03-07-14/13, от 26.03.2007 N 03-07-11/70, от 29.10.2007 N 03-07-11/531, от 18.12.2006 N 03-04-14/27, консультациями главного специалиста-эксперта отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Е.Н.Вихляевой от 09.02.2007, от 04.09.2006. <***> Организация, применяющая УСН и являющаяся участником договора доверительного управления имуществом, применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов (п. 3 ст. 346.14 НК РФ). Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 01.02.2008 ————