Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете организации-поставщика предоставление покупателю скидки в размере 5% от стоимости товара? Скидка предоставляется на дату отгрузки товара, товар оплачивается 100%-ным авансовым платежом.

Договорная стоимость товара (до предоставления скидки) - 5 900 000 руб., в том числе НДС - 900 000 руб. Сумма предоставленной скидки (295 000 руб.) возвращена покупателю. Фактическая себестоимость товара - 4 000 000 руб.

Гражданско-правовые отношения

По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену) (п. 1 ст. 454 Гражданского кодекса РФ).

Если договором купли-продажи предусмотрена обязанность покупателя оплатить товар полностью или частично до передачи продавцом товара (предварительная оплата), то покупатель должен произвести оплату в срок, предусмотренный договором (п. 1 ст. 487 ГК РФ).

Исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон (п. 1 ст. 424 ГК РФ).

Цена договора может быть изменена по соглашению сторон. При изменении цены договора купли-продажи покупатель обязан уплатить поставщику измененную цену товара, т.е. с учетом предоставленной скидки. Поставщик же в рассматриваемом случае возвращает покупателю часть полученного аванса в размере предоставленной скидки (п. 2 ст. 424, п. 1 ст. 450, п. 1 ст. 453 ГК РФ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация товаров является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

При оплате товаров авансовым платежом налоговая база определяется на дату получения от покупателя 100%-го аванса, а также на дату отгрузки товара (пп. 2 п. 1, п. 14 ст. 167 НК РФ).

Налоговая база на дату получения аванса определяется как сумма полученного аванса с НДС. НДС исчисляется по ставке 18/118 (абз. 2 п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 164 НК РФ).

Налоговая база на дату отгрузки товара определяется как договорная стоимость этого товара, без включения в нее НДС (абз. 6 п. 1 ст. 154 НК РФ).

При отгрузке товара у поставщика возникает право на налоговый вычет суммы НДС, исчисленной при получении авансового платежа (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

В данном случае на дату отгрузки товара покупателю предоставлена скидка, т.е. сторонами произведено изменение договорной цены товара, при этом часть суммы ранее полученного аванса в размере предоставленной скидки возвращается поставщиком покупателю. В таком случае организация имеет также право принять к вычету НДС, исчисленный при получении аванса, в части предоставленной скидки. Такое право возникает у нее после возврата суммы аванса в размере предоставленной скидки покупателю (абз. 2 п. 5 ст. 171 НК РФ).

При отгрузке товара организация регистрирует в книге покупок счета-фактуры, выписанные ею и зарегистрированные в книге продаж при получении аванса от покупателя, с указанием соответствующей суммы НДС (абз. 2 п. 13, п. 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914).

В данном случае на дату отгрузки товара счет-фактура, составленный при получении аванса, регистрируется в книге покупок на сумму НДС, соответствующую стоимости отгруженных товаров с учетом скидки, т.е. в сумме 855 000 руб. ((5 900 000 руб. - 295 000 руб.) x 18 / 118).

При возврате покупателю суммы аванса в размере предоставленной скидки указанный счет-фактура регистрируется в книге покупок на сумму НДС, исчисленную с аванса, в части предоставленной скидки (абз. 3 п. 13, п. 18 Правил). Такая сумма составляет 45 000 руб. (295 000 руб. x 18 / 118).

Бухгалтерский учет

Сумма полученного от покупателя аванса до момента отгрузки товара отражается как кредиторская задолженность перед покупателем (по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", обособленно). Сумма НДС, исчисленная с полученного аванса, отражается на отдельном субсчете счета 62 (например, 62-ндс) в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Выручка от продажи товара признается доходом по обычным видам деятельности в сумме договорной цены товара, с учетом предоставленной скидки (п. п. 5, 6.1, 6.5, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

При этом частично погашается кредиторская задолженность перед покупателем в сумме аванса, зачтенного в оплату стоимости товаров, а также отражается задолженность по возврату покупателю суммы аванса в размере предоставленной скидки.

Одновременно в составе расходов по обычным видам деятельности признается фактическая себестоимость отгруженных товаров (п. п. 5, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

При перечислении покупателю суммы скидки оставшаяся сумма задолженности перед ним погашается.

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли выручка от реализации товаров в размере их договорной стоимости с учетом скидки признается доходом от реализации на дату реализации товаров (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ). Доход, полученный от реализации товаров, организация уменьшает на расходы на приобретение реализованных товаров (пп. 3 п. 1 ст. 268, ст. 320 НК РФ).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 62:

62-а "Расчеты по авансам полученным";

62-р "Расчеты за отгруженные товары";

62-в "Расчеты по авансовым платежам, подлежащим возврату покупателям";

62-ндс "НДС, исчисленный с сумм авансовых платежей".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |                         |      |      | Сумма,|    Первичный   |
   |   Содержание операций   | Дебет|Кредит|  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получен аванс от         |      |      |       |Выписка банка по|
   |покупателя               |  51  | 62—а |5900000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Исчислен НДС с суммы     |      |      |       |                |
   |полученного аванса       |      |      |       |                |
   |(5 900 000 x 18 / 118)   |62—ндс|  68  |900 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма аванса,   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |подлежащая возврату      |      |      |       |    справка о   |
   |покупателю в связи с     |      |      |       | предоставлении |
   |предоставлением скидки   | 62—а | 62—в |295 000|     скидки     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |Признана выручка от      |      |      |       |  купли—продажи,|
   |продажи товара           |      |      |       |    Товарная    |
   |(5 900 000 — 295 000)    | 62—р | 90—1 |5605000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС со стоимости|      |      |       |                |
   |реализованного товара    | 90—3 |  68  |855 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана покупная         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |стоимость товара         | 90—2 |  41  |4000000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Зачтена сумма            |      |      |       |                |
   |полученного аванса в     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |оплату проданного товара | 62—а | 62—р |5605000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС,     |      |      |       |                |
   |исчисленный с            |      |      |       |                |
   |полученного аванса       |      |      |       |                |
   |(в части договорной      |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |стоимости товара с учетом|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |скидки)                  |  68  |62—ндс|855 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Возвращена покупателю    |      |      |       |                |
   |сумма аванса в размере   |      |      |       |Выписка банка по|
   |предоставленной скидки   | 62—в |  51  |295 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС,     |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |исчисленный с суммы      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |возвращенного аванса     |  68  |62—ндс| 45 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Ю.С.Орлова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 31.01.2008 ————