Как отражаются в учете организации операции, связанные с реализацией возвратных отходов основного производства (горбыля)? Организация продает горбыль по рыночной стоимости (с учетом НДС) 79 800 руб.

Бухгалтерский учет

Под возвратными отходами производства в бухгалтерском учете понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции (работ, услуг), утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными затратами (понижением выхода продукции) или вовсе не используемые по прямому назначению. Особенности отнесения отходов к возвратным устанавливаются отраслевыми инструкциями <*>.

Стоимость возвратных отходов относится в уменьшение стоимости материалов, отпущенных в производство, что отражается записью по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-6 "Прочие материалы", и кредиту счета 20 "Основное производство" (абз. 3 п. 111 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Оценка возвратных отходов, реализуемых на сторону, производится исходя из цен их возможной продажи (п. 111 Методических указаний). На основании п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, цена продажи, по нашему мнению, определяется без учета НДС.

Расходы и доходы, возникающие при реализации возвратных отходов, признаются прочими расходами и доходами на основании п. п. 11, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. п. 7, 16 ПБУ 9/99. Для их учета предусмотрен счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация на территории РФ товаров (в том числе возвратных отходов) является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база при этом определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ.

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению. Как и в бухгалтерском учете, сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов (п. 6 ст. 254 НК РФ). Если возвратные отходы реализуются на сторону, то их оценка производится по цене реализации, то есть исходя из действующих рыночных цен (за минусом НДС) (пп. 2 п. 6 ст. 254, п. 6 ст. 274 НК РФ, Письмо Минфина России от 24.08.2007 N 03-03-06/1/591).

С точки зрения налогового законодательства выручка от реализации любого имущества (за вычетом НДС) признается доходом от реализации на дату перехода права собственности на это имущество (п. 3 ст. 38, п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ, Письмо Минфина России N 03-03-06/1/591) <**>.

По нашему мнению, исходя из того, что сумма материальных расходов на производство продукции была уменьшена на рыночную цену возвратных отходов, можно утверждать, что указанная сумма является суммой расходов организации на создание имущества в виде возвратных отходов. Следовательно, при их реализации организация вправе уменьшить полученный доход на рыночную стоимость возвратных отходов (без учета НДС) на основании пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              На дату выявления возвратных отходов              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Произведено уменьшение   |      |      |       |                |
   |суммы материальных       |      |      |       |                |
   |расходов на рыночную     |      |      |       |   Документы,   |
   |стоимость возвратных     |      |      |       | подтверждающие |
   |отходов                  |      |      |       |    рыночную    |
   |(79 800 — 79 800 / 118 x |      |      |       |    стоимость,  |
   |x 18)                    | 10—6 |  20  | 67 627| Приходный ордер|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              На дату реализации возвратных отходов             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Накладная   |
   |Признан прочий доход от  |      |      |       |    на отпуск   |
   |продажи возвратных       |      |      |       |   материалов   |
   |отходов                  |  62  | 91—1 | 79 800|   на сторону   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признан прочий расход в  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |виде стоимости отходов   | 91—2 | 10—6 | 67 627|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС             |      |      |       |                |
   |(79 800 / 118 x 18)      | 91—2 |  68  | 12 173|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена оплата от       |      |      |       |Выписка банка по|
   |покупателя               |  51  |  62  | 79 800|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> См., например, п. 14 Методических рекомендаций (инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса (утв. Минэкономики России 16.07.1999), п. 20 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утвержденных Приказом Минсельхоза России от 06.06.2003 N 792, п. 5.5 Методики планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства, утвержденной Постановлением Госстроя России от 23.02.1999 N 9, п. п. 2.6, 3.14, 3.15, 3.16 Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях, утвержденной Приказом Минтопэнерго России от 17.11.1998 N 371. <**> В консультации советника налоговой службы II ранга О.А. Королевой от 20.01.2003 высказано мнение, что вырученная от реализации возвратных отходов сумма относится в уменьшение материальных расходов, при этом полученная сумма не включается в состав доходов в налоговом учете. Однако такой подход противоречит положениям как налогового, так и гражданского законодательства, поскольку переход права собственности на имущество к покупателю на основании сделки об отчуждении этого имущества признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ, п. 2 ст. 218, п. 1 ст. 235 Гражданского кодекса РФ). И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 30.01.2008 ————