Как учитываются в 2008 г. расходы на изготовление объекта основных средств (ОС) организацией, применяющей УСН (с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов")?

Объект ОС (производственное оборудование) изготовлен силами вспомогательного производства в январе 2008 г. Фактические затраты на изготовление объекта ОС составили 400 000 руб. (в том числе заработная плата (100 000 руб.), материалы (285 600 руб.), страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (14 000 руб.) и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (400 руб.)). Расчеты с поставщиком материалов, использованных при изготовлении ОС, оплачены в полном объеме в апреле 2008 г., выплата заработной платы и перечисление страховых взносов произведены в феврале. Организация планирует использовать изготовленный объект ОС в течение 8 лет. В месяце изготовления объект ОС введен в эксплуатацию. В бухгалтерском учете амортизация начисляется линейным способом.

Бухгалтерский учет

В целях бухгалтерского учета изготовленное организацией производственное оборудование, предполагаемый срок использования которого превышает 12 месяцев, является объектом ОС (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). К бухгалтерскому учету объекты ОС принимаются по первоначальной стоимости, которой в случае изготовления объектов ОС собственными силами признается сумма фактических затрат организации на их изготовление (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, затраты на изготовление ОС силами вспомогательного производства учитываются на счете 23 "Вспомогательные производства". По завершении работ накопленные на указанном счете затраты, связанные с изготовлением ОС, списываются в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Стоимость принятого в эксплуатацию ОС отражается по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 08.

Стоимость ОС погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). Начисление амортизационных отчислений по объекту ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится в данном случае линейным способом до полного погашения стоимости объекта ОС либо списания его с бухгалтерского учета (п. п. 18, 19, 21 ПБУ 6/01). В данном случае амортизационные отчисления производятся в бухгалтерском учете с февраля 2008 г.

В бухгалтерском учете сумма начисленной амортизации по производственному оборудованию является расходом по обычным видам деятельности и отражается по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 02 "Амортизация основных средств" (Инструкция по применению Плана счетов, п. п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Единый налог по УСН

Для целей исчисления налога, уплачиваемого при применении УСН, оборудование, изготовленное организацией собственными силами, признается объектом ОС (п. 4 ст. 346.16, п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ).

С " 01.01.2008 расходы на изготовление ОС учитываются после ввода их в эксплуатацию равными долями в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (пп. 1 п. 1, пп. 1 п. 3, п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17, пп. "б" п. 18 ст. 1 Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" <*>).

То есть организация вправе учитывать по состоянию на 31.03.2008, 30.06.2008, 30.09.2008, 31.12.2008 по 100 000 руб. (400 000 руб. / 4), при условии оплаты указанной суммы.

В данном случае по состоянию на 31.03.2008 организацией оплачено 114 400 руб. (100 000 руб. + 14 000 руб. + 400 руб.). Следовательно, несмотря на то что оплата использованных материалов произведена в апреле, организация 31.03.2008 вправе учесть 1/4 часть общих расходов (100 000 руб.).

По итогам полугодия 2008 г. в расходы включается 200 000 руб., поскольку на 30.06.2008 рассматриваемый объект ОС полностью оплачен.

Аналогичным образом признаются расходы на изготовление оборудования по итогам 9 месяцев и календарного года.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |      |       |    накладная,  |
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |Отражены расходы по      |      |  10, |       |    платежная   |
   |изготовлению ОС силами   |      |  70, |       |    ведомость,  |
   |вспомогательного         |      |  69  |       |  Бухгалтерская |
   |производства             |  23  | и др.|400 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Затраты вспомогательного |      |      |       |                |
   |производства отражены в  |      |      |       |                |
   |составе вложений во      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |внеоборотные активы      |  08  |  23  |400 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |Отражен ввод объекта ОС в|      |      |       |передаче объекта|
   |эксплуатацию             |  01  |  08  |400 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |      Ежемесячно в течение срока полезного использования ОС     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена амортизация    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(400 000 / 8 / 12)       |  20  |  02  |4166,67| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Указанный порядок признания расходов по созданию объектов ОС распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2007 (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ). Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 24.01.2008 ————