Как отражается в 2008 г. в учете организации передача готовой продукции по соглашению об отступном в оплату за приобретенное сырье?

Организация 15.01.2008 приобрела сырье договорной стоимостью 88 500 руб. (в том числе НДС 13 500 руб.). По истечении установленного договором срока оплаты (24.01.2008) между организацией и поставщиком заключено соглашение о предоставлении отступного, согласно которому организация в счет погашения задолженности по оплате сырья передает готовую продукцию. Фактическая себестоимость переданной продукции составляет 46 000 руб. (что соответствует сумме прямых расходов на ее изготовление в налоговом учете). В январе стороны перечислили друг другу соответствующие суммы НДС платежными поручениями.

Гражданско-правовые отношения

По соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами (ст. 409 Гражданского кодекса РФ).

Как отмечено в п. 1 Обзора практики применения арбитражными судами статьи 409 Гражданского кодекса РФ (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 N 102), обязательство прекращается с момента предоставления отступного взамен исполнения, а не с момента достижения сторонами соглашения об отступном; соглашение об отступном порождает право должника на замену исполнения и обязанность кредитора принять отступное.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

При передаче продукции по соглашению о предоставлении отступного у организации возникает объект налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ.

При этом организация предъявляет к оплате поставщику сырья соответствующую сумму НДС, которая выделяется отдельной строкой в первичном учетном документе и в счете-фактуре. Счет-фактура выставляется не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки продукции (п. п. 1, 3, 4 ст. 168 НК РФ).

Сумма НДС, предъявляемая организацией покупателю продукции, уплачивается организации на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг (абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ).

Предоставление отступного в абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ не упомянуто. Кроме того, передача продукции в качестве отступного не регулируются гл. 31 "Мена" ГК РФ.

Однако, по мнению Минфина России, норма абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ должна применяться в случае осуществления безденежных расчетов (см. Письма Минфина России от 24.05.2007 N 03-07-11/139, от 12.04.2007 N 03-07-11/104, от 12.04.2007 N 03-07-11/105, от 26.03.2007 N 03-07-11/75). В рассматриваемой ситуации оплата сырья производится путем передачи готовой продукции. Следовательно, руководствуясь позицией Минфина России, поставщик сырья должен перечислить организации предъявленную ею сумму НДС по реализованной продукции, при этом организация также перечисляет поставщику предъявленную им сумму НДС по сырью.

В данном случае при передаче готовой продукции погашается обязательство организации по оплате сырья, а НДС уплачивается денежными средствами.

Сумму НДС, предъявленную поставщиком сырья, организация имеет право принять к вычету после принятия сырья на учет при наличии счета-фактуры поставщика (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Отметим, что " с 01.01.2008 организация имеет право принять к вычету сумму НДС по приобретенному сырью, расчеты за которое организация произвела путем передачи собственного имущества (готовой продукции), " в размере фактически уплаченной суммы НДС (пп. "а" п. 4 ст. 1, ст. 3 Федерального закона от 04.11.2007 N 255-ФЗ, п. 2 ст. 172 НК РФ).

Следовательно, сумму НДС по приобретенному сырью организация может принять к вычету после перечисления ее платежным поручением поставщику сырья.

Бухгалтерский учет

Приобретенное сырье принимается организацией к бухгалтерскому учету в составе материально-производственных запасов по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на его приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Оприходование сырья отражается по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", по стоимости его приобретения (без учета НДС) в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

При передаче продукции " по соглашению об отступном в бухгалтерском учете признается выручка (доход от обычных видов деятельности), которая отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции в данном случае с дебетом счета 60 в сумме погашаемой задолженности за поставленное сырье (п. п. 5, 6.3, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Одновременно фактическая себестоимость реализованной продукции списывается со счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов).

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, отражается по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).

Налоговый вычет по НДС отражается по дебету счета 68, в корреспонденции с кредитом счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли выручка от реализации продукции (без учета НДС) признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ) на дату реализации продукции (п. 3 ст. 271 НК РФ). Доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации продукции, учитываются исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ (п. 4 ст. 274 НК РФ). То есть выручка от реализации продукции признается в размере погашаемой задолженности по оплате сырья.

При расчете налоговой базы по налогу на прибыль выручка от реализации продукции уменьшается на расходы, связанные с производством и реализацией продукции и определяемые в порядке, установленном ст. ст. 318, 319 НК РФ (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |                         |      |      |       |    документы   |
   |Оприходовано сырье       |      |      |       |    поставщика, |
   |(88 500 — 13 500)        | 10—1 |  60  | 75 000| Приходный ордер|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |предъявленная поставщиком|      |      |       |                |
   |сырья                    |  19  |  60  | 13 500|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету         |      |      |       |                |
   |предъявленная сумма НДС  |  68  |  19  | 13 500|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Соглашение   |
   |                         |      |      |       |  об отступном, |
   |                         |      |      |       |    Накладная   |
   |Признана выручка от      |      |      |       |    на отпуск   |
   |реализации продукции     |  60  | 90—1 | 88 500|    продукции   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с выручки от|      |      |       |                |
   |реализации продукции     |      |      |       |                |
   |(88 500 / 118 x 18)      | 90—3 |  68  | 13 500|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |                |
   |себестоимость            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |реализованной продукции  | 90—2 |  43  | 46 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         СТОРНО          |      |      |       |                |
   |На сумму НДС по          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |приобретенному сырью     |  68  |  19  | 13 500| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислена поставщику   |      |      |       |                |
   |сумма НДС по             |      |      |       |Выписка банка по|
   |приобретенному сырью     |  60  |  51  | 13 500|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |Принята к вычету         |      |      |       |Выписка банка по|
   |уплаченная сумма НДС     |  68  |  19  | 13 500|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена сумма НДС по    |      |      |       |Выписка банка по|
   |реализованной продукции  |  51  |  60  | 13 500|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 16.01.2008 ————