Как отражаются в бухгалтерском учете и отчетности организации за 2007 г. вложения во внеоборотные активы (долгосрочные инвестиции), учтенные на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы"?

На начало отчетного года в учете организации отражены затраты на приобретение (создание) следующих объектов внеоборотных активов:

     
   ———————————————————————————————————T—————————————————————————————¬
   |            Наименование          |         Сумма затрат        |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |Грузовой автомобиль               |             900 000         |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |Склад, строящийся хозяйственным   |                             |
   |способом                          |          14 000 000         |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |Мебель для офиса                  |           1 200 000         |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |Исключительное право на товарный  |                             |
   |знак                              |             920 000         |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |Расходы на неоконченные НИОКР     |           1 750 000         |
   L——————————————————————————————————+——————————————————————————————
   

В течение года:

- начато использование в производственной деятельности грузового автомобиля и товарного знака, данные активы приняты к учету в составе основных средств и нематериальных активов соответственно;

- сумма затрат на строительство здания склада увеличилась и составила на конец года 24 000 000 руб.;

- мебель для офиса, не собранная и не переданная в эксплуатацию, продана другой организации;

- НИОКР закончены и начато их использование в производстве, общая сумма произведенных расходов составила 2 300 000 руб.

Кроме того, организацией в отчетном году начато осуществление технологических работ, целью которых является создание новой технологии производства, затраты на эти работы, согласно принятым у подрядчика Актам приемки-сдачи выполненных работ, в течение года составили 2 800 000 руб.

Бухгалтерский учет

Информация о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к учету в качестве объектов нематериальных активов или основных средств (в том числе о затратах на строительство зданий хозяйственным способом), а также информация о расходах, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, отражается на соответствующих субсчетах счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" <1>.

Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств и нематериальных активов, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 (в данном случае с субсчетов 08-4 "Приобретение объектов основных средств" и 08-5 "Приобретение нематериальных активов") в дебет счетов 01 "Основные средства" и 04 "Нематериальные активы" <2>.

До окончания работ по строительству объектов и ввода их в эксплуатацию затраты по возведению, учтенные на счете 08, субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств", составляют незавершенное строительство (незавершенные капитальные вложения) <3>.

Выбытие вложений во внеоборотные активы отражается в бухгалтерском учете с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы", а их стоимость признается прочим расходом организации <4>.

Бухгалтерская отчетность

Информация о вложениях организации во внеоборотные активы, в том числе о незавершенном строительстве и о расходах по незаконченным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, отражается в следующих формах бухгалтерской отчетности:

- Бухгалтерском балансе (форма N 1);

- Приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5) <5>.

Рекомендуемые образцы форм приведены в Приказе Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Далее по тексту коды показателей, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики, приведены в соответствие с Приказом Госкомстата России N 475, Минфина России N 102н от 14.11.2003. Остальные строки кодируются организациями самостоятельно при разработке и принятии форм бухгалтерской отчетности <6>.

В общем случае данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков <7>.

По строке 130 " Бухгалтерского " баланса в графах 3 и 4 указывается сумма затрат организации на строительство склада на начало и конец года соответственно. При заполнении указанных граф используются данные о сальдо по счету 08, субсчет 08-3.

По строке 150 Бухгалтерского баланса указываются данные на начало и конец года о затратах организации на приобретение основных средств, нематериальных активов, а также о расходах на осуществление НИОКР и технологических работ.

Показатели об отдельных видах вложений во внеоборотные активы должны приводиться в Бухгалтерском балансе обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов <8>.

Для этого организация может в рассматриваемой ситуации ввести в Бухгалтерский баланс к строке 150 дополнительные строки с кодами 151 - 153 <9>. При заполнении граф 3 и 4 указанных строк используются данные на начало и конец года соответственно о сальдо счета 08 по субсчетам:

- 08-4 "Приобретение объектов основных средств";

- 08-5 "Приобретение нематериальных активов";

- 08-8 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ" <10>.

Таким образом, в соответствии с вышеизложенным фрагмент Бухгалтерского баланса в рассматриваемой ситуации будет выглядеть следующим образом <11>.

     
   ————————————————————————————T——————————T————————————T————————————¬
   |           Актив           |    Код   |  На начало |   На конец |
   |                           |показателя|  отчетного |  отчетного |
   |                           |          |    года    |   периода  |
   +———————————————————————————+——————————+————————————+————————————+
   |             1             |     2    |      3     |      4     |
   +———————————————————————————+——————————+————————————+————————————+
   |Незавершенное              |          |            |            |
   |строительство <12>         |    130   |   14 000   |   24 000   |
   +———————————————————————————+——————————+————————————+————————————+
   |Прочие внеоборотные активы |    150   |    4 770   |    2 800   |
   +———————————————————————————+——————————+————————————+————————————+
   |в том числе                |          |            |            |
   |вложения в приобретение    |          |            |            |
   |объектов основных          |          |            |            |
   |средств <13>               |    151   |    2 100   |      —     |
   +———————————————————————————+——————————+————————————+————————————+
   |вложения в приобретение    |          |            |            |
   |объектов нематериальных    |          |            |            |
   |активов <14>               |    152   |      920   |      —     |
   +———————————————————————————+——————————+————————————+————————————+
   |расходы на выполнение НИОКР|          |            |            |
   |и технологических работ    |    153   |    1 750   |    2 800   |
   L———————————————————————————+——————————+————————————+—————————————
   

Информация о расходах по незаконченным технологическим работам включается в раздел "Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" " Приложения к бухгалтерскому балансу (форма N 5) <15>. Данные на начало и конец отчетного года приводятся в графах 3 и 4 подраздела "СПРАВОЧНО." формы N 5. При заполнении указанных граф используются данные о сальдо по счету 08, субсчет 08-8, на начало и конец отчетного года соответственно.

Согласно вышеизложенному соответствующий фрагмент формы N 5 будет выглядеть следующим образом:

РАСХОДЫ НА НАУЧНО-ИССЛЕДОВАТЕЛЬСКИЕ,

ОПЫТНО-КОНСТРУКТОРСКИЕ И ТЕХНОЛОГИЧЕСКИЕ РАБОТЫ

     
   ——————————————————————————————————————T——————T—————————T—————————¬
   |                                     | код  |На начало| На конец|
   |                                     |      |отчетного|отчетного|
   |СПРАВОЧНО.                           |      |  года   |   года  |
   |                                     +——————+—————————+—————————+
   |                                     |  2   |    3    |    4    |
   |                                     +——————+—————————+—————————+
   |Сумма расходов по незаконченным      |      |         |         |
   |научно—исследовательским, опытно—    |      |         |         |
   |конструкторским и технологическим    |      |         |         |
   |работам                              |  320 |   1750  |   2800  |
   L—————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————
   

Отметим, что отдельные показатели, включенные в Приложение к Бухгалтерскому балансу (форма N 5), могут представляться в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности или включаться в пояснительную записку <16>.

В приведенной ниже таблице бухгалтерских записей по счету 08 указаны суммарные обороты в соответствующей корреспонденции за отчетный год.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  тыс. |    документ    |
   |                         |      |      |  руб. |                |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Грузовой автомобиль      |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |включен в состав основных|      |      |       |передаче объекта|
   |средств организации      |  01  | 08—4 |    900|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |      |       | справка—расчет,|
   |                         |      |  02, |       |   Требование—  |
   |                         |      |  10, |       |    накладная,  |
   |Отражено увеличение      |      |  70, |       |    Расчетно—   |
   |затрат на строительство  |      |  69  |       |    платежная   |
   |здания склада            | 08—3 | и др.| 10 000|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана проданная мебель |      |      |       |                |
   |для офиса, не введенная в|      |      |       |                |
   |эксплуатацию и учтенная в|      |      |       |                |
   |составе вложений во      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |внеоборотные активы      | 91—2 | 08—4 |  1 200|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Исключительное право на  |      |      |       |                |
   |товарный знак включено в |      |      |       | Карточка учета |
   |состав нематериальных    |      |      |       | нематериальных |
   |активов организации      |  04  | 08—5 |    920|     активов    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Отражены расходы         |      |      |       |      сдачи     |
   |на осуществление         |      |      |       |   выполненных  |
   |технологических работ    | 08—8 |  60  |  2 800|      работ     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |      |       | справка—расчет,|
   |                         |      |  02, |       |   Требование—  |
   |                         |      |  10, |       |    накладная,  |
   |Отражено увеличение      |      |  70, |       |    Расчетно—   |
   |расходов на осуществление|      |  69  |       |    платежная   |
   |НИОКР                    | 08—8 | и др.|    550|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Акт об     |
   |Приняты к учету          |      |      |       |  использовании |
   |результаты завершенных   |      |      |       |   результатов  |
   |НИОКР                    |  04  | 08—8 |  2 300|      работ     |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, п. п. 1.2, 2.3, 4.1, 4.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" ПБУ 17/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 115н. <2> Инструкция по применению Плана счетов, Письмо Минфина России от 11.04.2006 N 07-05-06/89. <3> Пункт 3.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций; п. п. 41, 42 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н. <4> Инструкция по применению Плана счетов, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. <5> Пункт 2 ст. 13 Федерального закона от 21.11.2006 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, п. 16 ПБУ 17/02. <6> Пункт 8 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России N 67н. <7> Пункт 7 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <8> Пункт 11 ПБУ 4/99, абз. 2, 4 п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <9> Пункты 1, 5, 8 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <10> Если указанные показатели недостаточно существенны для того, чтобы отражаться обособленно в Бухгалтерском балансе, они могут быть достаточно существенными для того, чтобы отражаться в пояснениях к Бухгалтерскому балансу. Статья Бухгалтерского баланса, к которой даются пояснения, должна иметь указание на такое раскрытие (абз. 3, 5 п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, абз. 3 п. 11, п. п. 24, 28 ПБУ 4/99). <11> Статьи Бухгалтерского баланса и других форм бухгалтерской отчетности, которые в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету подлежат раскрытию и по которым отсутствуют числовые значения активов и обязательств, прочеркиваются (в типовых формах) или не приводятся (в формах, разработанных самостоятельно) (п. 11 ПБУ 4/99). <12> Показатель строки 130 приведен без учета иных формирующих его данных, в частности без учета стоимости активов, отраженных на счете 07 "Оборудование к установке". <13> По состоянию на конец года стоимость грузового автомобиля (включенного в течение года в состав основных средств), формирующая на начало года показатель строки 151, учитывается при формировании показателя строки 120 "Основные средства" Бухгалтерского баланса. <14> Показатель строки 152 на начало года формирует показатель строки 110 "Нематериальные активы" Бухгалтерского баланса по состоянию на конец года. <15> Пункт 16 ПБУ 17/02. <16> Пункт 4 ст. 13 Федерального закона N 129-ФЗ, п. 3 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 15.01.2008 ————