Как отражается в бухгалтерском учете и отчетности организации за 2007 г. информация об изменениях первоначальной стоимости объектов основных средств, а также о степени их использования?

" На 31 декабря предыдущего отчетного года в учете организации числились 4 грузовых автомобиля первоначальной стоимостью 3 080 000 руб.; сумма начисленной по ним амортизации - 852 727 руб.

По состоянию " на 1 января отчетного года проведена дооценка указанных объектов основных средств, в том числе первоначальной стоимости - на 120 000 руб.; начисленной амортизации - на 20 000 руб. Ранее данные объекты не переоценивались.

" В течение отчетного года:

- 2 автомобиля силами вспомогательного производства дооборудованы сигнализацией, затраты на дооборудование составили 20 000 руб.;

- все 4 автомобиля переданы в аренду;

- начислена амортизация по автомобилям в сумме 310 904 руб.;

- по окончании срока действия договора аренды 1 автомобиль восстановительной стоимостью 800 000 руб. законсервирован на срок свыше 3 месяцев.

По состоянию " на конец отчетного года 3 автомобиля находятся в аренде, 1 - на консервации.

Бухгалтерский учет

Основные средства учитываются на счете 01 по первоначальной (восстановительной) стоимости <1>, а на счете 02 "Амортизация основных средств" отражаются суммы начисленной по ним амортизации <2>.

Амортизация по объектам основных средств начисляется одним из способов, предусмотренных п. 18 ПБУ 6/01. При передаче имущества в аренду (когда это не является видом деятельности организации) сумма начисленной амортизации учитывается в составе прочих расходов <3>.

Организация может на начало отчетного года переоценить объекты основных средств по текущей (восстановительной) стоимости <4>.

При принятии решения о переоценке объектов основных средств, входящих в однородную группу объектов (например, транспортные средства), организации следует учитывать, что в последующем объекты основных средств однородной группы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость указанных объектов основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости <5>.

Переоценка объектов основных средств производится путем пересчета их первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данные объекты переоценивались ранее, и сумм амортизации, начисленных за все время использования объектов <6>.

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки отражается по дебету счета 01 в корреспонденции с кредитом счета 83 "Добавочный капитал" (в части дооценки первоначальной стоимости), и по дебету счета 83 в корреспонденции с кредитом счета 02 (в части дооценки начисленной амортизации) <7>. В данном случае сумма, зачисленная в добавочный капитал в результате переоценки, составляет 100 000 руб. (120 000 руб. - 20 000 руб.).

Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно <8>.

Первоначальная стоимость объектов основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может также изменяться в случаях их дооборудования <9>.

По завершении работ по дооборудованию объекта основных средств затраты, учтенные на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета 01, либо учитываются на счете 01 обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат <10>.

Передача объектов основных средств в аренду отражается записями в аналитическом учете по счетам 01 и 02 <11>.

Порядок консервации объектов основных средств, принятых к бухгалтерскому учету, устанавливается и утверждается руководителем организации. При этом по объектам основных средств, находящимся на консервации в течение срока более трех месяцев, приостанавливается начисление амортизации <12>. Перевод на консервацию может отражаться записями в аналитическом учете по счетам 01 и 02 <11>.

Бухгалтерская отчетность

Информация о наличии и движении объектов основных средств, в том числе об основных средствах, переданных в аренду, а также об изменениях первоначальной стоимости объектов основных средств отражается в следующих формах бухгалтерской отчетности:

- в Бухгалтерском балансе (форма N 1);

- в Приложении к Бухгалтерскому балансу (форма N 5) <13>.

Рекомендуемые образцы форм приведены в Приказе Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Далее по тексту коды показателей, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики, приведены в соответствии с Приказом Госкомстата России N 475, Минфина России N 102н от 14.11.2003. Остальные строки кодируются организациями самостоятельно при разработке и принятии форм бухгалтерской отчетности <14>.

В общем случае данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков <15>.

Если показатель должен вычитаться из соответствующих показателей (данных) при исчислении промежуточных (итоговых и пр.) показателей (данных) или имеет отрицательное значение, то в бухгалтерской отчетности этот показатель показывается в круглых скобках. Статьи бухгалтерской отчетности, по которым отсутствуют числовые показатели, в типовых формах прочеркиваются <16>.

При формировании данных " Бухгалтерского баланса (форма N 1) на начало отчетного года учитываются результаты переоценки, проведенной по состоянию на 1 января отчетного года, при этом они не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года <17>.

То есть в графе 3 строки 120 "Основные средства" Бухгалтерского баланса показывается остаточная стоимость транспортных средств с учетом результатов проведенной по состоянию на 1 января отчетного года переоценки. При заполнении графы 4 указанной строки используются данные о сальдо по счетам 01 и 02 по данным бухгалтерского учета на конец отчетного года (с учетом стоимости работ по дооборудованию объектов) <18>.

Таким образом, фрагмент Бухгалтерского баланса в рассматриваемой ситуации будет выглядеть следующим образом.

     
   ——————————————————————————————————————T——————T—————————T—————————¬
   |               АКТИВ                 |Код   |На начало|На конец |
   |                                     |пока— |отчетного|отчетного|
   |                                     |зателя| периода | периода |
   +—————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+
   |                  1                  |  2   |    3    |    4    |
   +—————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+
   |        I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ       |      |         |         |
   |                                     |      |         |         |
   +—————————————————————————————————————+——————+—————————+—————————+
   |Основные средства <19>               | 120  |   2327  |   2036  |
   L—————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————
   

Следует отметить, что значение графы 4 строки 120 Бухгалтерского баланса за прошлый год должно отличаться от значения графы 3 строки 120 Бухгалтерского баланса за отчетный год на результаты проведенной на 1 января отчетного года переоценки.

В " Приложении к бухгалтерскому балансу организации необходимо заполнить раздел "Основные средства". При заполнении этого раздела отдельно приводятся данные о первоначальной (восстановительной) стоимости объектов основных средств и суммах начисленной амортизации <20>.

В данном случае фрагмент Приложения к бухгалтерскому балансу, заполненный только на основе рассмотренных выше хозяйственных операций, будет выглядеть следующим образом.

ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА

     
   ———————————————————————————————T—————————T——————T——————T—————————¬
   |           Показатель         | Наличие |Посту—|Выбыло| Наличие |
   +———————————————————————T——————+на начало|пило  |      | на конец|
   |      наименование     | код  |отчетного|      |      |отчетного|
   |                       |      |  года   |      |      | периода |
   +———————————————————————+——————+—————————+——————+——————+—————————+
   |           1           |  2   |    3    |  4   |  5   |    6    |
   +———————————————————————+——————+—————————+——————+——————+—————————+
   |Транспортные средства  |  104 |   3200  |  20  |   —  |   3220  |
   +———————————————————————+——————+—————————+——————+——————+—————————+
   |Итого                  |  110 |   3200  |  20  |   —  |   3220  |
   L———————————————————————+——————+—————————+——————+——————+——————————
   

     
   ————————————————————————————————————————————T—————————T——————————¬
   |                 Показатель                |На начало| На конец |
   +————————————————————————————————————T——————+отчетного| отчетного|
   |            наименование            | код  |  года   |  периода |
   +————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————+
   |                 1                  |  2   |    3    |     4    |
   +————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————+
   |Амортизация основных средств —      |      |         |          |
   |всего                               |  140 |   873   |   1184   |
   +————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————+
   |машин, оборудования, транспортных   |      |         |          |
   |средств                             |  142 |   873   |   1184   |
   +————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————+
   |Передано в аренду объектов основных |      |         |          |
   |средств — всего                     |  150 |    —    |   2400   |
   +————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————+
   |в том числе:                        |      |         |          |
   |здания                              |  151 |    —    |     —    |
   +————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————+
   |сооружения                          |  152 |    —    |     —    |
   +————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————+
   |Переведено объектов основных        |      |         |          |
   |средств на консервацию              |  165 |    —    |    800   |
   +————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————+
   |                                    | код  |На начало|На начало |
   |                                    |      |отчетного|предыдуще—|
   |СПРАВОЧНО                           |      |  года   |го года   |
   |                                    +——————+—————————+——————————+
   |                                    |  2   |    3    |     4    |
   +————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————+
   |Результат от переоценки объектов    |      |         |          |
   |основных средств:                   |  170 |   100   |     —    |
   +————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————+
   |первоначальной (восстановительной)  |      |         |          |
   |стоимости                           |  171 |   120   |     —    |
   +————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————+
   |амортизации                         |  172 |   (20)  |     —    |
   +————————————————————————————————————+——————+—————————+——————————+
   |                                    | код  |На начало| На конец |
   |                                    |      |отчетного| отчетного|
   |                                    |      |  года   |  периода |
   |                                    +——————+—————————+——————————+
   |                                    |  2   |    3    |     4    |
   |                                    +——————+—————————+——————————+
   |Изменение стоимости объектов основ— |      |         |          |
   |ных средств в результате достройки, |      |         |          |
   |дооборудования, реконструкции, час— |      |         |          |
   |тичной ликвидации                   |  180 |    —    |    20    |
   L————————————————————————————————————+——————+—————————+———————————
   

Отметим, что отдельные показатели, включенные в Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5), могут представляться в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности или включаться в пояснительную записку <21>.

Кроме того, организация в пояснительной записке должна раскрыть следующую информацию об основных средствах:

- о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);

- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств <22>.

В приведенной ниже таблице бухгалтерских записей приведены суммарные обороты по счетам 01 и 02 за отчетный год.

     
   ————————————————————————————T————————T————————T——————————T————————————————¬
   |    Содержание операций    |  Дебет | Кредит |  Сумма,  |    Первичный   |
   |                           |        |        |   руб.   |    документ    |
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |                           |        |        |          |  Ведомость по  |
   |                           |        |        |          |   переоценке,  |
   |                           |        |        |          |   Инвентарная  |
   |Произведена переоценка     |        |        |          | карточка учета |
   |первоначальной стоимости   |        |        |          |     объекта    |
   |объектов основных средств  |   01   |   83   |   120 000|основных средств|
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |                           |        |        |          |  Ведомость по  |
   |                           |        |        |          |   переоценке,  |
   |                           |        |        |          |   Инвентарная  |
   |                           |        |        |          | карточка учета |
   |Произведена переоценка сумм|        |        |          |     объекта    |
   |начисленной амортизации    |   83   |   02   |    20 000|основных средств|
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |                           |        |        |          |  Акт о приеме— |
   |                           |        |        |          | сдаче объектов |
   |                           |        |        |          |    основных    |
   |                           |        |        |          |    средств,    |
   |Увеличена стоимость        |        |        |          |   Инвентарная  |
   |объектов основных средств  |        |        |          | карточка учета |
   |на стоимость работ по их   |        |        |          |     объекта    |
   |дооборудованию             |   01   |   08   |    20 000|основных средств|
   +———————————————————————————+————————+————————+——————————+————————————————+
   |Начислена амортизация по   |        |        |          |  Бухгалтерская |
   |объектам основных средств  |  91—2  |   02   |   310 904| справка—расчет |
   L———————————————————————————+————————+————————+——————————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, п. п. 7, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н. <2> Инструкция по применению Плана счетов, п. п. 17, 25 ПБУ 6/01. <3> Инструкция по применению Плана счетов, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. <4> Пункт 15 ПБУ 6/01, п. п. 43, 45, 46 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н. <5> Абзац 2 п. 15 ПБУ 6/01, п. 44 Методических указаний. <6> Абзац 3 п. 15 ПБУ 6/01, п. 46 Методических указаний. <7> Абзац 5 п. 15 ПБУ 6/01, п. 48 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов. <8> Абзац 4 п. 15 ПБУ 6/01, п. 47 Методических указаний. <9> Абзац 2 п. 14 ПБУ 6/01, п. 41 Методических указаний. <10> Пункты 42, 71 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов. <11> Инструкция по применению Плана счетов (пояснения к счету 01 и к счету 02). <12> Пункт 23 ПБУ 6/01, п. 63 Методических указаний. <13> Подпункты "а", "в" п. 2 ст. 13 Федерального закона от 21.11.2006 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"; абз. 2, 3, 5, 8 п. 32 ПБУ 6/01, п. п. 5, 20, 24, 27, 28 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н. <14> Пункт 8 Указаний о порядке составления и представления форм бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н. <15> Пункт 7 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <16> Пункт 12 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, п. 11 ПБУ 4/99. <17> Абзац 4 п. 15 ПБУ 6/01, п. 47 Методических указаний. <18> Пункт 35 ПБУ 4/99. <19> Строка заполнена без учета иных показателей, формирующих ее значение. <20> Пункт 17 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <21> Пункт 3 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <22> Абзацы 6, 10 п. 32 ПБУ 6/01, абз. 5 п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 15.01.2008 ————