Как отражается в бухгалтерском учете и отчетности организации за 2007 г. дебиторская и кредиторская задолженность по расчетам с работниками по оплате труда?

На начало и конец отчетного года в учете организации отражены следующие показатели.

     
   —————————————————————————————————T———————————————T———————————————¬
   |     Наименование показателя    |На начало года,| На конец года,|
   |                                |      руб.     |      руб.     |
   +————————————————————————————————+———————————————+———————————————+
   |Кредитовое сальдо по счету 70   |               |               |
   |"Расчеты с персоналом по оплате |               |               |
   |труда"                          |   1 100 000   |   1 400 000   |
   +————————————————————————————————+———————————————+———————————————+
   |Кредитовое сальдо по счету 76   |               |               |
   |"Расчеты с разными дебиторами и |               |               |
   |кредиторами", субсчет 76—4      |               |               |
   |"Расчеты по депонированным      |               |               |
   |суммам"                         |       8 000   |      12 000   |
   +————————————————————————————————+———————————————+———————————————+
   |Дебетовое сальдо по счету 70    |      12 300   |      28 200   |
   L————————————————————————————————+———————————————+————————————————
   

В течение года организация начислила работникам оплату труда в размере 17 400 000 руб., пособий (за счет средств ФСС РФ) - в размере 196 000 руб.; сумма выплаченных из кассы и перечисленных на банковские карточки работников в течение года заработной платы (включая депонированные суммы - 30 000 руб.) и пособий составила 13 660 000 руб.; депонирована заработная плата на сумму 34 000 руб.

В течение года произведены следующие удержания из заработной платы работников:

- НДФЛ в сумме 2 236 000 руб.;

- удержания по исполнительным листам в сумме 1 250 000 руб.;

- удержания в связи с перерасчетом отпускных, допущенной счетной ошибкой в сумме 146 000 руб.

Бухгалтерский учет

Для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям и другим выплатам) предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" <1>.

Начисленные суммы оплаты труда, причитающиеся работникам, а также суммы пособий, выплачиваемых за счет средств ФСС РФ, отражаются по кредиту счета 70 в корреспонденции с соответствующими счетами (например, 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу", 97 "Расходы будущих периодов", 08 "Внеоборотные активы", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и т.д.) <2>.

По дебету счета 70 отражаются выплаченные суммы оплаты труда, премий, пособий и т.п., а также суммы удержанного НДФЛ <3>, платежей по исполнительным документам и других удержаний, уменьшающие задолженность организации по выплате заработной платы <4>. Основания удержаний из заработной платы работников установлены ст. 137 Трудового кодекса РФ. Размер таких удержаний ограничен пределами, определенными в ст. 138 ТК РФ. В связи с этим дебетовое сальдо по счету 70 может возникнуть только в случае, если подлежащие удержанию суммы (в связи с пересчетом отпускных, счетными ошибками, неотработанными авансами и т.п.) у конкретных работников превышают установленные пределы удержаний <5>.

Начисленные, но не выплаченные в установленный срок (из-за неявки получателей) суммы отражаются по дебету счета 70 и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-4 "Расчеты по депонированным суммам" <6>.

Бухгал

терская отчетность

Дебиторская и кредиторская задолженность организации, возникшая в связи с осуществлением расчетов с работниками по оплате труда, в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными, отражается в следующих формах бухгалтерской отчетности:

- Бухгалтерском балансе (форма N 1);

- Приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5) <7>.

Рекомендуемые образцы форм бухгалтерской отчетности приведены в Приказе Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Далее по тексту коды показателей, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики, приведены в соответствии с Приказом Госкомстата России N 475, Минфина России N 102н от 14.11.2003. Остальные строки кодируются организациями самостоятельно при разработке и принятии форм бухгалтерской отчетности <8>.

В общем случае данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков <9>.

В " Бухгалтерском балансе активы и обязательства подразделяются на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока обращения (погашения). Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев <10>. Дебиторская и кредиторская задолженность, возникшая в связи с расчетами с работниками по оплате труда, является краткосрочной.

В общем случае в бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов <11>.

В связи с этим в Бухгалтерском балансе величина кредиторской задолженности перед работниками отражается в составе пассивов по строке 622 "Задолженность перед персоналом организации", формируя показатель строки 620 "Кредиторская задолженность" в разд. V "Краткосрочные обязательства", а дебиторская задолженность работников - в составе активов по строке 240 "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)" в разд. II "Оборотные активы" <12>. Для заполнения строки 622 на начало и конец года используются данные о кредитовом сальдо по счетам 70 и 76, субсчет 76-4; а для заполнения строки 240 - данные о дебетовом сальдо по счету 70.

Таким образом, в соответствии с изложенным фрагменты разд. II "Оборотные активы" и разд. V "Краткосрочные обязательства" Бухгалтерского баланса в рассматриваемой ситуации будут выглядеть следующим образом.

     
   —————————————————————————T———————————T—————————————T—————————————¬
   |          Актив         |    Код    |  На начало  |  На конец   |
   |                        | показателя|  отчетного  |  отчетного  |
   |                        |           |     года    |   периода   |
   +————————————————————————+———————————+—————————————+—————————————+
   |            1           |     2     |      3      |      4      |
   +————————————————————————+———————————+—————————————+—————————————+
   |Дебиторская             |           |             |             |
   |задолженность (платежи  |           |             |             |
   |по которой ожидаются в  |           |             |             |
   |течение 12 месяцев после|           |             |             |
   |отчетной даты) <13>     |    240    |      12     |     28      |
   L————————————————————————+———————————+—————————————+——————————————
   

     
   —————————————————————————T———————————T—————————————T—————————————¬
   |         Пассив         |    Код    |  На начало  |  На конец   |
   |                        | показателя|  отчетного  |  отчетного  |
   |                        |           |     года    |   периода   |
   +————————————————————————+———————————+—————————————+—————————————+
   |            1           |     2     |      3      |      4      |
   +————————————————————————+———————————+—————————————+—————————————+
   |Кредиторская            |           |             |             |
   |задолженность <13>      |    620    |     1108    |    1412     |
   +————————————————————————+———————————+—————————————+—————————————+
   |Задолженность перед     |           |             |             |
   |персоналом организации  |    622    |     1108    |    1412     |
   L————————————————————————+———————————+—————————————+——————————————
   

Кроме того, в рассматриваемой ситуации организации следует заполнить раздел "Дебиторская и кредиторская задолженность" " Приложения к бухгалтерскому балансу (фор" ма N 5) на основе данных о сальдо по счетам 70, 76 (субсчет 76-4) на начало и конец года. Дебиторская задолженность работников формирует показатели строк "Дебиторская задолженность: краткосрочная - всего", "прочая" и "Итого", а кредиторская задолженность перед работниками - показатели строк "Кредиторская задолженность: краткосрочная - всего", "прочая" и "Итого" <14>.

В соответствии с вышеизложенным фрагмент формы N 5 в рассматриваемой ситуации будет выглядеть следующим образом.

     
   —————————————————————————————————T———————————————T———————————————¬
   |            Показатель          |  Остаток на   |  Остаток на   |
   +————————————————————————T———————+    начало     |     конец     |
   |      наименование      |  код  |отчетного года |   отчетного   |
   |                        |       |               |    периода    |
   +————————————————————————+———————+———————————————+———————————————+
   |            1           |   2   |       3       |       4       |
   +————————————————————————+———————+———————————————+———————————————+
   |Дебиторская             |       |               |               |
   |задолженность:          |       |               |               |
   |краткосрочная — всего   |       |               |               |
   |<13>                    |  610  |        12     |        28     |
   +————————————————————————+———————+———————————————+———————————————+
   |прочая <13>             |  613  |        12     |        28     |
   +————————————————————————+———————+———————————————+———————————————+
   |Кредиторская            |       |               |               |
   |задолженность:          |       |               |               |
   |краткосрочная — всего   |       |               |               |
   |<13>                    |  650  |      1108     |      1412     |
   +————————————————————————+———————+———————————————+———————————————+
   |Прочая <13>             |  656  |      1108     |      1412     |
   L————————————————————————+———————+———————————————+————————————————
   

Отметим, что отдельные показатели, включенные в Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) согласно образцу данной формы, могут представляться в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности или включаться в пояснительную записку <15>.

В приведенной ниже таблице бухгалтерских записей отражены суммарные обороты по счетам 70 и 76, субсчет 76-4, за отчетный год.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  тыс. |    документ    |
   |                         |      |      |  руб. |                |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |  20, |      |       |                |
   |                         |  23, |      |       |                |
   |                         |  25, |      |       |                |
   |                         |  26, |      |       |                |
   |                         |  29, |      |       |                |
   |                         |  44, |      |       |                |
   |                         |  97, |      |       |    Расчетно—   |
   |                         | 08—3,|      |       |    платежная   |
   |Начислена оплата труда   | 08—8 |  70  | 17 400|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены пособия,       |      |      |       |    Расчетно—   |
   |выплачиваемые за счет    |      |      |       |    платежная   |
   |средств ФСС РФ           | 69—1 |  70  |    196|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Налоговая   |
   |Удержан НДФЛ             |  70  |  68  |  2 236|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       | Исполнительный |
   |                         |      |      |       |      лист,     |
   |Произведены удержания по |      |      |       |    Расчетно—   |
   |исполнительным листам    |      |      |       |    платежная   |
   |<16>                     |  70  |76—15 |  1 250|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |  20, |      |       |                |
   |                         |  23, |      |       |                |
   |                         |  25, |      |       |                |
   |                         |  26, |      |       |                |
   |         СТОРНО          |  29, |      |       |                |
   |Произведены удержания в  |  44, |      |       |                |
   |связи с перерасчетом     |  97, |      |       |                |
   |отпускных и счетными     | 08—3,|      |       |  Бухгалтерская |
   |ошибками                 | 08—8 |  70  |    146| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Депонированы не          |      |      |       |    Расчетно—   |
   |выплаченные в срок суммы |      |      |       |    платежная   |
   |оплаты труда             |  70  | 76—4 |     34|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |                         |      |      |       |    платежная   |
   |Отражена выплата пособий |      |      |       |    ведомость,  |
   |и сумм оплаты труда (без |      |      |       |    Расходный   |
   |учета депонированных     |      |      |       | кассовый ордер,|
   |сумм)                    |      |  50, |       |Выписка банка по|
   |(13 660 — 30)            |  70  |  51  | 13 630|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расходный   |
   |                         |      |      |       | кассовый ордер,|
   |Отражена выплата         |      |  50, |       |Выписка банка по|
   |депонированных сумм      | 76—4 |  51  |     30|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. <2> Инструкция по применению Плана счетов. <3> На основании п. 1 ст. 226 Налогового кодекса РФ организация, от которой налогоплательщик получил доход, в качестве налогового агента обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму НДФЛ. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При этом удерживаемая сумма НДФЛ не может превышать 50% суммы выплаты. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам (п. 4 ст. 226 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). <4> Инструкция по применению Плана счетов. <5> Аналитический учет по счету 70 ведется по каждому работнику организации (Инструкция по применению Плана счетов). <6> Инструкция по применению Плана счетов. <7> Подпункты "а", "в" п. 2 ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. п. 5, 20, 24, 28, абз. 6, 10 п. 27 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н. <8> Пункт 8 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н. <9> Пункт 7 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <10> Пункт 19 ПБУ 4/99. <11> Пункт 34 ПБУ 4/99. <12> Пункт 11 ПБУ 4/99. Если величина дебиторской задолженности работников существенна для организации, то она может ввести к строке 240 дополнительную строку (например, строку 241) для обособленного отражения этой величины в Бухгалтерском балансе (п. 11 ПБУ 4/99, абз. 2, 4, 5 п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности). <13> Показатель строки заполнен без учета иных данных, формирующих его значение. <14> В случае если рассматриваемые показатели являются для организации существенными, организация может ввести в подразделы "Дебиторская задолженность: краткосрочная - всего" и "Кредиторская задолженность: краткосрочная - всего" дополнительные строки для обособленного представления соответствующих показателей в Приложении к бухгалтерскому балансу (абз. 3, 5 п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, п. 11 ПБУ 4/99). <15> Пункт 3 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <16> Субсчет счета 76 для учета расчетов по исполнительным листам может называться 76-15 "Удержания по исполнительным листам". И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 15.01.2008 ————