Как отражаются в бухгалтерском учете и отчетности организации (автотранспортной компании) за 2007 г. затраты вспомогательного производства, занятого ремонтом автомобилей как организации, так и третьих лиц?

На начало и конец отчетного года в учете организации отражены следующие показатели:

     
   ————————————————————————————T——————————————————T—————————————————¬
   |  Наименование показателя  |  На начало года  |  На конец года  |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |Затраты вспомогательного   |                  |                 |
   |производства               |    36 000 руб.   |   54 200 руб.   |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |из них:                    |                  |                 |
   |на ремонт собственных      |                  |                 |
   |автомобилей                |    12 000 руб.   |   44 000 руб.   |
   +———————————————————————————+——————————————————+—————————————————+
   |на ремонт автомобилей      |                  |                 |
   |третьих лиц                |    24 000 руб.   |   10 200 руб.   |
   L———————————————————————————+——————————————————+——————————————————
   

В течение года организация произвела затраты на ремонт собственных автомобилей в сумме 2 605 080 руб., автомобилей третьих лиц - в сумме 459 720 руб., всего - 3 064 800 руб. (За предыдущий год этот показатель составил 2 585 620 руб.)

Из них:

- материальные расходы - 32 000 руб. (за предыдущий год - 22 000 руб.);

- заработная плата - 1 200 000 руб. (за предыдущий год - 980 000 руб.);

- ЕСН и страховые взносы - 322 800 руб. (за предыдущий год - 263 620 руб.);

- арендная плата за оборудование - 1 380 000 руб. (за предыдущий год - 1 220 000 руб.);

- косвенные расходы (амортизация основных средств общепроизводственного назначения, расходы, связанные с управлением, и т.п.) - 130 000 руб. (за предыдущий год - 100 000 руб.).

На начало предыдущего года в учете организации были отражены затраты вспомогательного производства в сумме 43 000 руб.

Бухгалтерский учет

Для учета затрат вспомогательного производства, занятого ремонтом основных средств (автомобилей), предназначен счет 23 "Вспомогательные производства" <1>.

По дебету счета 23 отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выполнением работ по ремонту основных средств, в корреспонденции со счетами 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и др., а также косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием вспомогательных производств, в корреспонденции со счетами 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы" <2>.

По кредиту счета 23 "Вспомогательные производства" отражаются суммы фактической себестоимости выполненных работ. Эти суммы списываются со счета 23 в дебет счетов: 20 "Основное производство" (при выполнении работ для основного производства), 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (при выполнении работ для обслуживающих производств или хозяйств), 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (при выполнении работ для сторонних организаций), и другими соответствующими счетами. Остаток по счету 23 на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства <3>.

Бухгалтерская отчетность

Информация о затратах вспомогательного производства, в частности о незавершенном производстве и о составе затрат на производство (по элементам затрат), отражается в следующих формах бухгалтерской отчетности:

- в Бухгалтерском балансе (форма N 1);

- в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5) <4>.

Рекомендуемые образцы форм бухгалтерской отчетности приведены в Приказе Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Далее по тексту коды показателей, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики, приведены в соответствии с Приказом Госкомстата России N 475, Минфина России N 102н от 14.11.2003. Остальные строки кодируются организациями самостоятельно при разработке и принятии форм бухгалтерской отчетности <5>.

В общем случае данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков <6>.

Стоимость остатков незавершенного вспомогательного производства, определяемая исходя из используемых способов оценки незавершенного производства, предусмотренных п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, формирует в " Бухгалтерском балансе показатели строк 213 "затраты в незавершенном производстве" и 210 "Запасы". При заполнении граф 3 и 4 строки 213 используются данные о дебетовом сальдо по счету 23 по состоянию на начало и конец отчетного года соответственно <7>.

Таким образом, в соответствии с изложенным фрагмент Бухгалтерского баланса в рассматриваемой ситуации будет выглядеть следующим образом.

     
   ————————————————————————T————————————T—————————————T—————————————¬
   |         Актив         |     Код    |  На начало  |   На конец  |
   |                       | показателя |  отчетного  |  отчетного  |
   |                       |            |     года    |   периода   |
   +———————————————————————+————————————+—————————————+—————————————+
   |           1           |      2     |      3      |      4      |
   +———————————————————————+————————————+—————————————+—————————————+
   |II. Оборотные активы   |            |             |             |
   |Запасы <8>             |     210    |      36     |      54     |
   +———————————————————————+————————————+—————————————+—————————————+
   |    затраты в          |            |             |             |
   |    незавершенном      |            |             |             |
   |    производстве <8>   |     213    |      36     |      54     |
   L———————————————————————+————————————+—————————————+——————————————
   

Кроме того, в рассматриваемой ситуации организации следует заполнить раздел "Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)" " Приложения к бухгалтерскому балансу " (форма N 5).

Информация по элементам затрат (строки с кодами 710 - 750) в указанном разделе заполняется на основе данных аналитического учета о соответствующем дебетовом обороте по счету 23 за отчетный и за предыдущий годы (то есть о дебетовом обороте по счету 23 в корреспонденции со счетами 10, 70, 69, и т.п.). При этом не следует учитывать внутрихозяйственный оборот, то есть в данном случае не следует учитывать дебетовый оборот по счету 23 в корреспонденции со счетами 25 и 26 <9>.

Поскольку в рассматриваемой ситуации величина арендной платы за оборудование существенна для организации, то она может ввести к строке 750 "Прочие затраты" дополнительную строку с кодом 755 "в том числе арендная плата" <10>.

Изменение остатков незавершенного производства указывается по строке 765 "Изменение остатков (прирост [+], уменьшение [-]) незавершенного производства". Величина изменения указанных остатков за отчетный год определяется как разница между показателями граф 4 и 3 строки 213 Бухгалтерского баланса. Показатели за предыдущий отчетный год переносятся из графы 3 формы N 5 за этот предыдущий год. При этом положительная разница означает прирост остатков, а отрицательная - их уменьшение. Отрицательная разница по строке 765 указывается в круглых скобках <11>.

В соответствии с вышеизложенным, фрагмент формы N 5 в рассматриваемой ситуации будет выглядеть следующим образом <12>.

РАСХОДЫ ПО ОБЫЧНЫМ ВИДАМ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

(ПО ЭЛЕМЕНТАМ ЗАТРАТ)

     
   ————————————————————————————————————————————T—————————T——————————¬
   |                 Показатель                |    За   |    За    |
   +———————————————————————————————————T———————+ отчетный|предыдущий|
   |            наименование           |  код  |   год   |    год   |
   +———————————————————————————————————+———————+—————————+——————————+
   |                 1                 |   2   |    3    |     4    |
   +———————————————————————————————————+———————+—————————+——————————+
   |Материальные затраты <8>           |  710  |     32  |     22   |
   +———————————————————————————————————+———————+—————————+——————————+
   |Затраты на оплату труда <8>        |  720  |   1200  |    980   |
   +———————————————————————————————————+———————+—————————+——————————+
   |Отчисления на социальные нужды <8> |  730  |    323  |    264   |
   +———————————————————————————————————+———————+—————————+——————————+
   |Амортизация <8>                    |  740  |    —    |    —     |
   +———————————————————————————————————+———————+—————————+——————————+
   |Прочие затраты <8>                 |  750  |   1380  |   1220   |
   +———————————————————————————————————+———————+—————————+——————————+
   |в том числе                        |       |         |          |
   |арендная плата <8>                 |  755  |   1380  |   1220   |
   +———————————————————————————————————+———————+—————————+——————————+
   |Итого по элементам затрат <8>      |  760  |   2935  |   2486   |
   +———————————————————————————————————+———————+—————————+——————————+
   |Изменение остатков (прирост [+],   |       |         |          |
   |уменьшение [—]):                   |       |         |          |
   |незавершенного производства <8>    |  765  |     18  |     (7)  |
   L———————————————————————————————————+———————+—————————+———————————
   

Отметим, что отдельные показатели, включенные в Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) согласно образцу данной формы, могут представляться в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности или включаться в пояснительную записку <13>.

В приведенной ниже таблице бухгалтерских записей отражены суммарные обороты по счету 23 за отчетный год.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |  10, |       |    накладная,  |
   |                         |      |  25, |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |  26, |       | справка—расчет,|
   |Отражены затраты на      |      |  69, |       |    Расчетно—   |
   |ремонт собственных       |      |  70, |       |    платежная   |
   |автомобилей организации и|      |  76  |       |    ведомость,  |
   |автомобилей третьих лиц  |  23  | (60) |3064800| Счет за аренду |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |                |
   |себестоимость ремонтных  |  25, |      |       |                |
   |работ, выполненных для   |  26, |      |       |  Бухгалтерская |
   |собственных нужд         |  20  |  23  |2573080|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |себестоимость ремонтных  |      |      |       |      сдачи     |
   |работ, выполненных для   |      |      |       |   выполненных  |
   |третьих лиц              | 90—2 |  23  |473 520|      работ     |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. <2> Инструкция по применению Плана счетов, п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. <3> Инструкция по применению Плана счетов, п. 9 ПБУ 10/99. <4> Подпункты "а", "в" п. 2 ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"; п. п. 5, 20, 24, 27, 28 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н; п. 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н; п. 22 ПБУ 10/99. <5> Пункт 8 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н. <6> Пункт 7 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <7> В случае если данные об остатках незавершенного вспомогательного производства существенны для организации и необходимы для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации у заинтересованных пользователей, она может ввести дополнительную строку к строке 213 с кодом, например, 2132 "из них: незавершенное вспомогательное производство" либо обособленно представить эту информацию в пояснениях к Бухгалтерскому балансу (п. 6, абз. 2, 3 п. 11 ПБУ 4/99; абз. 2, 3, 4 п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности). <8> Данная строка заполнена без учета иных показателей, формирующих ее значение. <9> Пункт 10 ПБУ 4/99; п. 18 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <10> Абзац 3 п. 11, п. п. 24, 28 ПБУ 4/99; абз. 3, 5 п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <11> Пункт 10 ПБУ 4/99, п. 12 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <12> Пункт 11 ПБУ 4/99. <13> Пункт 3 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 15.01.2008 ————