Как отражаются в бухгалтерском учете и отчетности организации за 2007 г. оборотные активы в виде материалов и специальной одежды (организация не использует счета 15, 16)?

В учете организации на начало и конец отчетного года отражены:

     
   ——————————————————————————T——————————————————————————————————————¬
   |       Наименование      |    Фактическая себестоимость, руб.   |
   |                         +———————————————————T——————————————————+
   |                         |   На начало года  |   На конец года  |
   +—————————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   |Бензин для автомобилей   |                   |                  |
   |организации              |        2 000      |        2 600     |
   +—————————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   |Материалы, полученные при|                   |                  |
   |выводе из эксплуатации   |                   |                  |
   |автомобиля, не пригодные |                   |                  |
   |к использованию          |                   |                  |
   |в качестве запасных      |                   |                  |
   |частей                   |         —         |        5 000     |
   +—————————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   |Запасные части для       |                   |                  |
   |автомобилей организации  |       58 000      |       26 000     |
   +—————————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   |Строительные материалы   |                   |                  |
   |для строительства здания |                   |                  |
   |склада, осуществляемого  |                   |                  |
   |хозяйственным способом   |      150 000      |      287 000     |
   +—————————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   |Специальная одежда на    |                   |                  |
   |складе, срок эксплуатации|                   |                  |
   |которой не превышает     |                   |                  |
   |12 месяцев               |       30 000      |        8 000     |
   +—————————————————————————+———————————————————+——————————————————+
   |Итого                    |      240 000      |      328 600     |
   L—————————————————————————+———————————————————+———————————————————
   

В течение года организация:

- приобрела бензина на сумму 758 000 руб. (без НДС), израсходовала - на сумму 757 400 руб.;

- использовала при ремонте автомобилей запасные части на сумму 32 000 руб.;

- приобрела строительные материалы на сумму 1 200 000 руб. (без НДС), израсходовала - на сумму 1 063 000 руб.;

- передала специальную одежду на сумму 22 000 руб. работникам. В соответствии с учетной политикой организации стоимость специальной одежды, срок эксплуатации которой не превышает 12 месяцев, в момент ее передачи работникам списывается на счета учета затрат с одновременным отражением на забалансовом счете 012 "Специальная одежда в эксплуатации".

Бухгалтерский учет

Топливо, запасные части, прочие материалы, полученные при ликвидации объектов основных средств и не пригодные к использованию в качестве запасных частей, а также строительные материалы и специальная одежда принимаются к бухгалтерскому учету на счет 10 "Материалы" (на соответствующие субсчета) по фактической себестоимости, которая определяется либо исходя из фактических затрат на приобретение (за вычетом НДС), либо исходя из текущей рыночной стоимости на дату оприходования (в случае получения материалов при ликвидации объектов основных средств) <1>.

Фактический расход материалов в производстве или для других хозяйственных целей отражается по кредиту счета 10 "Материалы" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или другими соответствующими счетами, например, со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств" <2>. Оценка материалов при их выбытии производится одним из способов, установленных п. 16 ПБУ 5/01.

Специальная одежда, срок эксплуатации которой не превышает 12 месяцев, может списываться по фактической себестоимости (в сумме фактических затрат, связанных с приобретением и (или) изготовлением) в дебет соответствующих счетов учета затрат на производство в момент ее передачи (отпуска) сотрудникам организации. С целью обеспечения контроля за сохранностью специальной одежды ее стоимость при передаче со складов организации (иных мест хранения) в производство (эксплуатацию) организация может принять на забалансовый учет на дополнительно введенный забалансовый счет, например 012 "Специальная одежда в эксплуатации" <3>.

Бухгалтерская отчетность

Информация об оборотных активах в виде материалов и специальной одежды отражается в Бухгалтерском балансе (форма N 1). Материалы отражаются в Бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых организацией способов оценки запасов <4>.

Рекомендуемые образцы форм бухгалтерской отчетности приведены в Приказе Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Далее по тексту коды показателей, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики, приведены в соответствии с Приказом Госкомстата России N 475, Минфина России N 102н от 14.11.2003. Остальные строки кодируются организациями самостоятельно при разработке и принятии форм бухгалтерской отчетности <5>.

В общем случае данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков <6>.

По строке 211 " Бухгалтерского баланса в графах 3 и 4 указывается стоимость материалов и специальной одежды по состоянию на начало и конец отчетного года. При заполнении указанных граф используются данные о сальдо по счету 10 на начало и конец отчетного года соответственно.

Материалы отражаются в бухгалтерской отчетности в соответствии с их классификацией (распределением по группам (видам)) исходя из способа использования в производстве продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд организации (с учетом существенности). Специальная одежда также может отражаться в бухгалтерской отчетности отдельно, если данные о ней необходимы для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации <7>.

Исходя из этого, организация может в рассматриваемой ситуации ввести к строке 211 Бухгалтерского баланса следующие дополнительные строки:

- с кодом 2111 "из них: запасные части";

- с кодом 2112 "строительные материалы";

- с кодом 2113 "специальная одежда на складе" <8>.

В данном случае для заполнения граф 3 и 4 указанных строк используются данные о сальдо на начало и конец года соответственно по следующим субсчетам счета 10:

- 10-5 "Запасные части";

- 10-8 "Строительные материалы";

- 10-10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе".

Информация о специальной одежде в эксплуатации, стоимость которой в соответствии с учетной политикой организации учитывается на забалансовом счете 012, должна быть приведена в Справке о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах. Эту информацию можно указать в свободной строке Справки (в графах 3 и 4), назвав ее "Специальная одежда в эксплуатации" и присвоив ей код 1000.

Таким образом, в соответствии с изложенным фрагмент Бухгалтерского баланса в рассматриваемой ситуации будет выглядеть следующим образом <9>.

     
   ————————————————————————T————————————T—————————————T—————————————¬
   |          Актив        |     Код    |  На начало  |  На конец   |
   |                       | показателя |  отчетного  |  отчетного  |
   |                       |            |     года    |   периода   |
   +———————————————————————+————————————+—————————————+—————————————+
   |            1          |      2     |      3      |      4      |
   +———————————————————————+————————————+—————————————+—————————————+
   |II. Оборотные активы   |            |             |             |
   |Запасы <10>            |     210    |             |             |
   +———————————————————————+————————————+—————————————+—————————————+
   |    в том числе:       |            |             |             |
   |    сырье, материалы и |            |             |             |
   |    другие аналогичные |            |             |             |
   |    ценности           |     211    |     240     |     329     |
   +———————————————————————+————————————+—————————————+—————————————+
   |      из них:          |            |             |             |
   |        запасные части |    2111    |      58     |      26     |
   +———————————————————————+————————————+—————————————+—————————————+
   |        строительные   |            |             |             |
   |        материалы      |    2112    |     150     |     287     |
   +———————————————————————+————————————+—————————————+—————————————+
   |        специальная    |            |             |             |
   |        одежда на      |            |             |             |
   |        складе         |    2113    |      30     |       8     |
   L———————————————————————+————————————+—————————————+——————————————
   

     
   ————————————————————————T————————————T—————————————T—————————————¬
   |Справка о наличии      |            |             |             |
   |ценностей, учитываемых |            |             |             |
   |на забалансовых счетах |            |             |             |
   +———————————————————————+————————————+—————————————+—————————————+
   |Специальная одежда в   |            |             |             |
   |эксплуатации           |    1000    |      —      |      22     |
   L———————————————————————+————————————+—————————————+——————————————
   

Кроме того, в рассматриваемой ситуации организация обязана раскрыть в пояснениях к Бухгалтерскому балансу информацию о способах оценки материалов по их группам (видам) <11>.

В приведенной ниже таблице бухгалтерских записей отражены суммарные обороты по счетам 10 и 012 за отчетный год.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |                         |      |      |       |    документы   |
   |Отражено приобретение    |      |      |       |    продавца,   |
   |бензина                  | 10—3 |  60  |758 000| Приходный ордер|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |  20  |      |       |                |
   |                         | (23, |      |       |                |
   |                         |  25, |      |       |                |
   |                         |  26, |      |       |                |
   |Отражена стоимость       |  29, |      |       |   Требование—  |
   |израсходованного бензина |  44) | 10—3 |757 400|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |  20  |      |       |                |
   |                         | (23, |      |       |                |
   |                         |  25, |      |       |                |
   |Отражено использование   |  26, |      |       |                |
   |запасных частей для      |  29, |      |       |   Требование—  |
   |ремонта автомобилей      |  44) | 10—5 | 32 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       | Акт о списании |
   |Оприходованы материалы,  |      |      |       |объекта основных|
   |полученные при выводе    |      |      |       |     средств,   |
   |автомобиля из            |      |      |       |   Требование—  |
   |эксплуатации             | 10—6 | 91—1 |  5 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |                         |      |      |       |    документы   |
   |Отражено приобретение    |      |      |       |    продавца,   |
   |строительных материалов  | 10—8 |  60  |1200000| Приходный ордер|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена передача        |      |      |       |                |
   |строительных материалов  |      |      |       |                |
   |для строительства здания |      |      |       |                |
   |склада хозяйственным     |      |      |       |   Требование—  |
   |способом                 | 08—3 | 10—8 |1063000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Ведомость   |
   |                         |      |      |       |  учета выдачи  |
   |                         |  20  |      |       |   спецодежды,  |
   |                         | (23, |      |       |     Личная     |
   |Отражена передача        |  25, |      |       |    карточка,   |
   |специальной одежды в     |  29, |      |       |   Требование—  |
   |эксплуатацию             |08—3) |10—10 | 22 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Специальная одежда,      |      |      |       |                |
   |переданная в             |      |      |       |    Ведомость   |
   |эксплуатацию, принята на |      |      |       |  учета выдачи  |
   |забалансовый учет        | 012  |      | 22 000|   спецодежды   |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Пункты 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н; п. п. 15, 16, 62, 63 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н; п. п. 11, 13 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденных Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н; п. 79 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). <2> Инструкция по применению Плана счетов, п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; п. п. 90, 93 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. <3> Пункты 21, 23 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды. <4> Подпункт "а" п. 2 ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"; п. п. 5, 20 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н; п. 24 ПБУ 5/01. <5> Пункт 8 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России N 67н. <6> Пункт 7 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <7> Пункт 23 ПБУ 5/01; абз. 2 п. 11 ПБУ 4/99; абз. 2, 4 п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <8> Следует учитывать, что, если какие-либо показатели недостаточно существенны для того, чтобы обособленно отражаться в бухгалтерском балансе, они тем не менее могут быть достаточно существенными для того, чтобы обособленно представляться в пояснениях к Бухгалтерскому балансу (абз. 3 п. 11 ПБУ 4/99, абз. 3 п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности). <9> Статьи Бухгалтерского баланса, которые подлежат раскрытию и по которым отсутствуют числовые значения активов, обязательств, доходов, расходов и иных показателей, прочеркиваются (в типовых формах) или не приводятся (в формах, разработанных организацией самостоятельно) (п. 11 ПБУ 4/99). <10> Показатель строки 211 формирует показатель строки 210 "Запасы". В рассматриваемой ситуации строка 210 не заполнена исходя из условия, что у организации имеются и другие оборотные активы, формирующие значение показателя, отражаемого в этой строке. <11> Пункт 27 ПБУ 5/01, п. п. 24, 28 ПБУ 4/99, абз. 5 п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 15.01.2008 ————