Как отражается в бухгалтерском учете и отчетности организации за 2007 г. краткосрочная задолженность по кредитам и займам?

По состоянию " на начало отчетного года в учете организации отражена задолженность по краткосрочным кредитам и займам в сумме 2 000 000 руб., в том числе:

- по бюджетному кредиту N 1 в сумме 1 500 000 руб., привлеченному на погашение задолженности перед поставщиком сырья. Кредит получен сроком на 9 месяцев. Проценты уплачиваются ежемесячно, не позднее последнего числа отчетного месяца;

- по беспроцентному займу в сумме 500 000 руб., привлеченному на оплату текущих расходов. Срок действия договора займа - 6 месяцев.

Иных краткосрочных заемных средств в предыдущем отчетном году не привлекалось.

В течение " отчетного года организация:

- погасила задолженность по беспроцентному займу и задолженность по бюджетному кредиту N 1 (сумма процентов, начисленная и уплаченная по бюджетному кредиту в отчетном году, составила 21 845 руб.);

- получила в июле сырье по договору товарного кредита, стоимость которого согласно договору составляет 1 674 750 руб. За предоставление товарного кредита организация ежемесячно (на последнее число месяца) уплачивает проценты. Товарный кредит предоставлен сроком на 9 месяцев. За отчетный год сумма уплаченных процентов составила 50 243 руб.;

- получила 1 ноября денежные средства в сумме 1 200 000 руб. под выданный собственный вексель на ту же сумму со сроком платежа "по предъявлении, но не ранее 90 дней с даты составления". По векселю уплачиваются проценты в размере 12% годовых с даты составления векселя.

По состоянию " на конец отчетного года сумма задолженности по краткосрочным кредитам и займам составила 2 898 750 руб., в том числе:

- задолженность по займу, оформленному собственным векселем, - 1 224 000 (из них сумма процентов - 24 000 руб.);

- задолженность по товарному кредиту - 1 674 750 руб.

Бухгалтерский учет

Отражение в бухгалтерском учете информации о состоянии кредитов и займов, полученных организацией на срок не более 12 месяцев производится с использованием счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" <1>. Основная сумма долга может учитываться на отдельно открытом субсчете к счету 66, например, 66-1 "Основная сумма долга по краткосрочным кредитам и займам". Суммы полученных организацией в текущем году кредитов и займов в данном случае отражаются по кредиту счета 66 и дебету счетов 51 "Расчетные счета" и 10 "Материалы".

Аналитический учет краткосрочных кредитов и займов ведется по видам кредитов и займов, кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их <2>.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам (в том числе по товарному, коммерческому и бюджетному кредиту <3>), включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01, утвержденным Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н.

Начисленные суммы процентов, причитающиеся к уплате по полученным кредитам и займам, учитываются на счете 66 обособленно (например, на отдельно открытом субсчете 66-2 "Проценты по краткосрочным кредитам и займам") и корреспондируют с соответствующими счетами, в зависимости от цели привлечения заемных средств, в данном случае с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" <4>.

Бухгалтерская отчетность

Информация по привлеченным займам и кредитам отражается в следующих формах бухгалтерской отчетности:

- в Бухгалтерском балансе (форма N 1);

- в Отчете о движении денежных средств (форма N 4);

- в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5) <5>.

Рекомендуемые образцы форм бухгалтерской отчетности приведены в Приказе Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Далее по тексту коды показателей, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики, приведены в соответствии с Приказом Госкомстата России N 475, Минфина России N 102н от 14.11.2003. Остальные строки кодируются организациями самостоятельно при разработке и принятии форм бухгалтерской отчетности <6>.

В общем случае данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков <7>.

Величина средств, привлеченных на срок менее 12 месяцев, а также подлежащих уплате процентов за пользование этими средствами, формирует в пассиве " Бухгалтерского бал" анса показатель строки 610 "Займы и кредиты" разд. V "Краткосрочные обязательства".

При заполнении граф 3 и 4 указанной строки используются данные о кредитовом сальдо по счету 66 по состоянию на начало и конец отчетного года соответственно.

Фрагмент Бухгалтерского баланса в рассматриваемой ситуации будет выглядеть следующим образом.

     
   ————————————————————————T————————————T—————————————T—————————————¬
   |         Пассив        |     Код    |  На начало  |   На конец  |
   |                       | показателя |  отчетного  |  отчетного  |
   |                       |            |     года    |   периода   |
   +———————————————————————+————————————+—————————————+—————————————+
   |           1           |      2     |      3      |      4      |
   +———————————————————————+————————————+—————————————+—————————————+
   |V. КРАТКОСРОЧНЫЕ       |            |             |             |
   |ОБЯЗАТЕЛЬСТВА          |            |             |             |
   |Займы и кредиты        |     610    |     2000    |     2899    |
   L———————————————————————+————————————+—————————————+——————————————
   

Кроме того, суммы денежных средств, полученных по договорам займа и кредитным договорам, а также суммы денежных средств, уплаченных в погашение задолженности по этим договорам, организации следует отразить в " Отчете о движении денежных средств (форма N 4).

Указанная форма заполняется на основании данных о дебетовых и кредитовых оборотах по субсчету 66-1 счета 66. Данные за предыдущий год заполняются на основании формы N 4 за этот год <8>.

Привлечение кредитов и займов относится к финансовой деятельности организации <9>. Сумма привлеченных денежных средств формирует показатель строки "Поступления от займов и кредитов, предоставленных другими организациями", а суммы, направленные на погашение основной суммы долга по кредитным договорам или договорам займа, отражаются по строке "Погашение займов и кредитов (без процентов)" в круглых скобках <10>. Соответственно, фрагмент формы N 4 заполняется в данном случае следующим образом.

ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ

     
   —————————————————————————————————————T———————————T———————————————¬
   |             Показатель             |За отчетный|За аналогичный |
   +——————————————————————————————T—————+    год    |период предыду—|
   |        наименование          | код |           |щего года      |
   +——————————————————————————————+—————+———————————+———————————————+
   |              1               |  2  |     3     |       4       |
   +——————————————————————————————+—————+———————————+———————————————+
   |Поступления от займов и       |     |           |               |
   |кредитов, предоставленных     |     |           |               |
   |другими организациями         | 360 |    1200   |      2000     |
   +——————————————————————————————+—————+———————————+———————————————+
   |                              |     |           |               |
   +——————————————————————————————+—————+———————————+———————————————+
   |                              |     |           |               |
   +——————————————————————————————+—————+———————————+———————————————+
   |Погашение займов и кредитов   |     |           |               |
   |(без процентов) <11>          | 390 |   (2000)  |       —       |
   L——————————————————————————————+—————+———————————+————————————————
   

Кроме того, организации следует заполнить раздел

"

Дебиторская и кредиторская задолженность

"

" Приложения к бухгалтерскому балансу " (форма " N 5). Указанный раздел заполняется на основании данных о сальдо по счету 66 на начало и конец года.

Кредиторская задолженность перед заимодавцами формирует показатели строки "Кредиторская задолженность: краткосрочная - всего", строки "займы" и строки "кредиты". Кроме того, считаем, что организация может ввести в данный раздел дополнительную строку "товарные и коммерческие кредиты".

В соответствии с вышеизложенным фрагмент формы N 5 в рассматриваемой ситуации будет выглядеть следующим образом.

ДЕБИТОРСКАЯ И КРЕДИТОРСКАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ

     
   ————————————————————————————————————T——————————————T—————————————¬
   |             Показатель            |  Остаток на  |  Остаток на |
   +———————————————————————————————T———+    начало    |    конец    |
   |          Наименование         |Код|   отчетного  |  отчетного  |
   |                               |   |     года     |   периода   |
   +———————————————————————————————+———+——————————————+—————————————+
   |               1               | 2 |       3      |      4      |
   +———————————————————————————————+———+——————————————+—————————————+
   |Кредиторская задолженность:    |   |              |             |
   |краткосрочная — всего <12>     |650|     2000     |     2899    |
   +———————————————————————————————+———+——————————————+—————————————+
   |в том числе:                   |   |              |             |
   |расчеты с поставщиками и       |   |              |             |
   |подрядчиками                   |651|              |             |
   +———————————————————————————————+———+——————————————+—————————————+
   |авансы полученные              |652|              |             |
   +———————————————————————————————+———+——————————————+—————————————+
   |расчеты по налогам и сборам    |653|              |             |
   +———————————————————————————————+———+——————————————+—————————————+
   |товарные и коммерческие        |   |              |             |
   |кредиты <11>                   |654|       —      |     1675    |
   +———————————————————————————————+———+——————————————+—————————————+
   |кредиты <11>                   |655|     1500     |      —      |
   +———————————————————————————————+———+——————————————+—————————————+
   |займы                          |656|      500     |     1224    |
   +———————————————————————————————+———+——————————————+—————————————+
   |прочая                         |657|              |             |
   L———————————————————————————————+———+——————————————+——————————————
   

В данном случае организация является получателем бюджетных средств. В связи с этим в форме N 5 заполняется также раздел "Государственная помощь".

Указанный раздел заполняется на основании данных аналитического учета по счету 66 о бюджетных кредитах.

Задолженность по бюджетным кредитам формирует показатель строки 920 "Бюджетные кредиты - всего". Кроме того, организация может ввести дополнительные строки, в которых будут отражаться кредиты в зависимости от целей их получения. Например, в рассматриваемой ситуации организация может ввести строку с кодом 921 "в том числе: на финансирование текущих расходов".

В данном случае фрагмент формы N 5 будет выглядеть следующим образом.

ГОСУДАРСТВЕННАЯ ПОМОЩЬ

     
   ————————————————————————————T——————T—————————————T———————————————¬
   |                           |      |на на—|полу— |возвра—|на ко— |
   |                           |      |чало  |чено  |щено   |нец    |
   |                           |      |отчет—|за от—|за от— |отчет— |
   |                           |      |ного  |четный|четный |ного   |
   |                           |      |года  |период|период |периода|
   |                           +——————+——————+——————+———————+———————+
   |Бюджетные кредиты — всего  |  920 | 1500 |   —  |  1500 |   —   |
   +———————————————————————————+——————+——————+——————+———————+———————+
   |в том числе:               |      |      |      |       |       |
   |на финансирование текущих  |      |      |      |       |       |
   |расходов <11>              |  921 | 1500 |   —  |  1500 |   —   |
   L———————————————————————————+——————+——————+——————+———————+————————
   

Отметим, что отдельные показатели, включенные в Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) согласно образцу данной формы, могут представляться в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности или включаться в пояснительную записку <13>.

В приведенной ниже таблице бухгалтерских записей отражены суммарные обороты по счету 66 за отчетный год.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |               Бухгалтерские записи отчетного года              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражено привлечение     |      |      |       |                |
   |кредитов и займов на срок|      |      |       |Приходный ордер,|
   |менее 12 месяцев (по     |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |договору товарного       |      |      |       |    передачи    |
   |кредита, по договору     |      |      |       |     векселя,   |
   |займа, оформленному      |      |      |       |Выписка банка по|
   |векселем) (1 674 750 +   |  10, |      |       |расчетному счету|
   |+ 1 200 000)             |  51  | 66—1 |2874750|                |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены проценты по    |      |      |       |                |
   |заемным средствам,       |      |      |       |                |
   |привлеченным в отчетном и|      |      |       |                |
   |прошлом годах на срок    |      |      |       |                |
   |менее 12 месяцев         |      |      |       |                |
   |(21 845 + 24 000 +       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |+ 50 243) <14>           | 91—2 | 66—2 | 96 088| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Уплачены проценты по     |      |      |       |                |
   |бюджетному кредиту N 1 и |      |      |       |                |
   |товарному кредиту        |      |      |       |Выписка банка по|
   |(21 845 + 50 243)        | 66—2 |  51  | 72 088|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Погашена задолженность по|      |      |       |                |
   |бюджетному кредиту N 1 и |      |      |       |                |
   |беспроцентному займу     |      |      |       |Выписка банка по|
   |(1 500 000 + 500 000)    | 66—1 |  51  |2000000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. <2> Пункт 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01, утвержденного Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н. <3> Бюджетный кредит может быть предоставлен юридическому лицу, не являющемуся государственным или муниципальным унитарным предприятием, на основании договора, заключенного в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации с учетом положений Бюджетного кодекса РФ и иных нормативных актов, только при условии предоставления заемщиком обеспечения исполнения своего обязательства по возврату указанного кредита. Бюджетный кредит предоставляется на условиях возмездности и возвратности (п. п. 2, 3 ст. 93.2 БК РФ). Бюджетные кредиты, предоставленные организации, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке, принятом для учета заемных средств (п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н). <4> Инструкция по применению Плана счетов, п. п. 11, 12, 16, 17, пп. "а" п. 18 ПБУ 15/01. <5> Подпункты "а", "в" п. 2 ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"; п. п. 5, 20, 24, 27, 28 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н; п. 33 ПБУ 15/01. <6> Пункт 8 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н. <7> Пункт 7 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <8> Пункт 10 ПБУ 4/99. <9> Пункт 15 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <10> Пункт 12 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <11> Статьи форм бухгалтерской отчетности, которые в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету подлежат раскрытию и по которым отсутствуют числовые значения, прочеркиваются (в типовых формах) или не приводятся (в формах, разработанных самостоятельно, и в пояснительной записке) (п. 11 ПБУ 4/99). <12> Показатель строки заполнен без учета иных данных, формирующих его значение. <13> Пункт 3 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <14> Заметим, что если в налоговом учете порядок признания процентов по кредитам и займам отличается от порядка признания их в бухгалтерском учете, то возникают разницы, учитываемые по правилам Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль ПБУ 18/02", утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н. В данной схеме не рассматриваются налоговые обязательства и активы, возникающие в результате указанных различий. Н.В.Чаплыгина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 15.01.2008 ————