Как отражается движение объектов основных средств в бухгалтерском учете и отчетности организации за 2007 г.?

На балансе организации на начало отчетного года учитывались следующие основные средства:

     
   —————————————————————————————————————T——————————————T————————————¬
   |            Наименование            |Первоначальная|Амортизация,|
   |                                    |  стоимость,  |    руб.    |
   |                                    |     руб.     |            |
   +————————————————————————————————————+——————————————+————————————+
   |Земельный участок                   |   2 000 000  |            |
   +————————————————————————————————————+——————————————+————————————+
   |Компьютер                           |      38 000  |     9 500  |
   +————————————————————————————————————+——————————————+————————————+
   |Здание, находящееся в эксплуатации, |              |            |
   |право собственности на которое      |              |            |
   |находится в процессе                |              |            |
   |государственной регистрации         |   6 200 000  |    83 333  |
   +————————————————————————————————————+——————————————+————————————+
   |Легковой автомобиль                 |     300 000  |   120 000  |
   +————————————————————————————————————+——————————————+————————————+
   |Торговое оборудование               |     462 000  |   264 000  |
   +————————————————————————————————————+——————————————+————————————+
   |Итого                               |   9 000 000  |   476 833  |
   L————————————————————————————————————+——————————————+—————————————
   

В течение года право собственности на здание зарегистрировано, автомобиль выбыл в результате аварии, торговое оборудование продано. Сумма амортизации, начисленная по выбывшим объектам основных средств на момент выбытия, составила 438 000 руб. Кроме того, в истекшем году принят к учету по первоначальной стоимости (900 000 руб.) еще один объект основных средств - грузовой автомобиль.

Сумма амортизации, начисленная по объектам основных средств в течение отчетного года, составила:

     
   ———————————————————————————————————T—————————————————————————————¬
   |           Наименование           |      Амортизация, руб.      |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |Компьютер                         |             9 500           |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |Здание                            |           200 000           |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |Легковой автомобиль               |             5 000           |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |Торговое оборудование             |            49 000           |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |Грузовой автомобиль               |            75 000           |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |Итого                             |           339 000           |
   L——————————————————————————————————+——————————————————————————————
   

Бухгалтерский учет

Принятие к учету объектов основных средств, введенных в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, отражается по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" <1>.

Основные средства учитываются на счете 01 по первоначальной стоимости, а на счете 02 "Амортизация основных средств" отражаются суммы начисленной по ним амортизации <2>.

При выбытии объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 в дебет счета 01, а их остаточная стоимость списывается со счета 01 в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и признается прочим расходом <3>.

Бухгалтерская отчетность

Информация о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года и о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.) подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности (с учетом существенности) <4>.

Информация об основных средствах отражается в следующих формах бухгалтерской отчетности:

- Бухгалтерском балансе (форма N 1);

- Приложении к Бухгалтерскому балансу (форма N 5) <5>.

Рекомендуемые образцы форм приведены в Приказе Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Далее по тексту коды показателей, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики, приведены в соответствии с Приказом Госкомстата России N 475, Минфина России N 102н от 14.11.2003. Остальные строки кодируются организациями самостоятельно при разработке и принятии форм бухгалтерской отчетности <6>.

В общем случае данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков <7>.

Если показатель должен вычитаться из соответствующих показателей (данных) при исчислении соответствующих данных (промежуточных, итоговых и пр.) или имеет отрицательное значение, то в бухгалтерской отчетности этот показатель показывается в круглых скобках <8>.

По строке 120 " Бухгалтерского " баланса в графах 3 и 4 указывается остаточная стоимость основных средств организации на начало и конец отчетного периода <9>:

в графе 3 - 8523 тыс. руб. (9 000 000 руб. - 476 833 руб.);

в графе 4 - 8760 тыс. руб. (9 000 000 руб. - 476 833 руб. + 900 000 руб. - 339 000 руб. - (300 000 руб. + 462 000 руб. - 438 000 руб.)).

При заполнении указанных граф используются данные о сальдо по счетам 01 и 02.

Показатели об отдельных видах объектов основных средств (земельных участках и объектах природопользования; зданиях, машинах, оборудовании, и др.; объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, права на которые находятся в процессе государственной регистрации) должны приводиться в Бухгалтерском балансе обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов <10>.

Для этого организация может ввести в Бухгалтерский баланс к строке 120 дополнительные строки с кодами 121 - 123 <11>. При заполнении граф 3 и 4 указанных строк используются аналитические данные о сальдо по счетам 01 и 02 на начало года и на конец отчетного периода соответственно.

Таким образом, в соответствии с вышеизложенным фрагмент Бухгалтерского баланса в рассматриваемой ситуации будет выглядеть следующим образом <12>:

     
   ——————————————————————————————T————————————T——————————T——————————¬
   |            Актив            |     Код    | На начало| На конец |
   |                             | показателя | отчетного| отчетного|
   |                             |            |   года   |  периода |
   +—————————————————————————————+————————————+——————————+——————————+
   |              1              |      2     |     3    |     4    |
   +—————————————————————————————+————————————+——————————+——————————+
   |Основные средства            |     120    |   8523   |   8760   |
   +—————————————————————————————+————————————+——————————+——————————+
   |в том числе:                 |            |          |          |
   |земельные участки и объекты  |            |          |          |
   |природопользования           |     121    |   2000   |   2000   |
   +—————————————————————————————+————————————+——————————+——————————+
   |здания, машины, оборудование |            |          |          |
   |и другие основные средства   |            |          |          |
   |<13>                         |     122    |    406   |   6760   |
   +—————————————————————————————+————————————+——————————+——————————+
   |объекты недвижимости,        |            |          |          |
   |принятые в эксплуатацию и    |            |          |          |
   |фактически используемые,     |            |          |          |
   |права на которые находятся в |            |          |          |
   |процессе государственной     |            |          |          |
   |регистрации                  |     123    |   6117   |     —    |
   L—————————————————————————————+————————————+——————————+———————————
   

Пояснения к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках обязательно должны раскрывать данные о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов основных средств <14>. Эти данные включаются в раздел "Основные средства" " Приложения к " бу" хгалтерскому " балансу (форма N 5). В рассматриваемой ситуации по строке "Итого" названного раздела отражаются <15>:

- в графе 3 "На начало отчетного года" - первоначальная стоимость объектов основных средств на начало года - 9000 тыс. руб. <16> (при заполнении этой графы по отдельным видам основных средств используются аналитические данные о дебетовом сальдо по счету 01 на начало года);

- в графе 4 "Поступило" - первоначальная стоимость поступившего грузового автомобиля - 900 тыс. руб. (при заполнении по отдельным видам основных средств используются аналитические данные о дебетовом обороте по счету 01 за отчетный год);

- в графе 5 "Выбыло" - первоначальная стоимость выбывших объектов в круглых скобках - 762 тыс. руб. (300 000 руб. + 462 000 руб.) (при заполнении графы по отдельным видам основных средств используются аналитические данные о кредитовом обороте по счету 01 за отчетный год);

- в графе 6 "Наличие на конец отчетного периода" - 9138 тыс. руб. (9 000 000 руб. - 762 000 руб. + 900 000 руб.) (по отдельным видам основных средств используются аналитические данные о дебетовом сальдо по счету 01 на конец отчетного года).

По строке 140 "Амортизация основных средств" следует указать:

- в графе 3 "На начало отчетного года" - сумму 477 тыс. руб. (по отдельным видам основных средств заполняется на основе аналитических данных о кредитовом сальдо по счету 02 на начало отчетного года);

- в графе 4 "На конец отчетного периода" - сумму 378 тыс. руб. (476 833 руб. + 339 000 руб. - 438 000 руб.) (по отдельным видам основных средств заполняется на основе аналитических данных о кредитовом сальдо по счету 02 на конец отчетного периода).

Таким образом, согласно вышеизложенному соответствующий фрагмент формы N 5 будет выглядеть следующим образом <12>.

ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА

     
   ———————————————————————————T——————————T—————————T——————T—————————¬
   |        Показатель        |Наличие на|Поступило|Выбыло| Наличие |
   +————————————————————T—————+  начало  |         |      | на конец|
   |    Наименование    | Код | отчетного|         |      |отчетного|
   |                    |     |   года   |         |      | периода |
   +————————————————————+—————+——————————+—————————+——————+—————————+
   |          1         |  2  |     3    |    4    |   5  |    6    |
   +————————————————————+—————+——————————+—————————+——————+—————————+
   |Здания              | 101 |   6200   |    —    |   —  |   6200  |
   +————————————————————+—————+——————————+—————————+——————+—————————+
   |в том числе:        |     |          |         |      |         |
   |здания, права       |     |          |         |      |         |
   |собственности на    |     |          |         |      |         |
   |которые находятся в |     |          |         |      |         |
   |процессе            |     |          |         |      |         |
   |государственной     |     |          |         |      |         |
   |регистрации         | 102 |   6200   |    —    |   —  |    —    |
   +————————————————————+—————+——————————+—————————+——————+—————————+
   |Машины и            |     |          |         |      |         |
   |оборудование        | 103 |    462   |    —    | (462)|    —    |
   +————————————————————+—————+——————————+—————————+——————+—————————+
   |Транспортные        |     |          |         |      |         |
   |средства            | 104 |    300   |   900   | (300)|    900  |
   +————————————————————+—————+——————————+—————————+——————+—————————+
   |Другие виды         |     |          |         |      |         |
   |основных средств    | 105 |     38   |    —    |   —  |     38  |
   +————————————————————+—————+——————————+—————————+——————+—————————+
   |Земельные участки и |     |          |         |      |         |
   |объекты             |     |          |         |      |         |
   |природопользования  | 106 |   2000   |    —    |   —  |   2000  |
   +————————————————————+—————+——————————+—————————+——————+—————————+
   |Итого               | 110 |   9000   |   900   | (762)|   9138  |
   L————————————————————+—————+——————————+—————————+——————+——————————
   

     
   —————————————————————————————————————T—————————————T—————————————¬
   |             Показатель             |  На начало  |   На конец  |
   +—————————————————————————T——————————+  отчетного  |  отчетного  |
   |       Наименование      |    Код   |     года    |   периода   |
   +—————————————————————————+——————————+—————————————+—————————————+
   |            1            |     2    |      3      |      4      |
   +—————————————————————————+——————————+—————————————+—————————————+
   |Амортизация              |          |             |             |
   |основных средств — всего |    140   |     477     |     378     |
   +—————————————————————————+——————————+—————————————+—————————————+
   |в том числе:             |          |             |             |
   |зданий и сооружений      |    141   |      83     |     283     |
   +—————————————————————————+——————————+—————————————+—————————————+
   |машин, оборудования,     |          |             |             |
   |транспортных средств     |    142   |     384     |      76     |
   +—————————————————————————+——————————+—————————————+—————————————+
   |других                   |    143   |      10     |      19     |
   L—————————————————————————+——————————+—————————————+——————————————
   

Отметим, что отдельные показатели, включенные в Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5), могут представляться в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности или включаться в пояснительную записку <17>.

В приведенной ниже таблице бухгалтерских записей по счетам 01 и 02 указаны суммарные обороты в соответствующей корреспонденции за отчетный год.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма           |      |      |       |                |
   |амортизации, начисленная |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |по выбывшим объектам     |      |      |       |передаче объекта|
   |основных средств         |  02  |  01  |438 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена остаточная      |      |      |       |                |
   |стоимость выбывших       |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |объектов основных средств|      |      |       |передаче объекта|
   |(762 000 — 438 000)      | 91—2 |  01  |324 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена первоначальная  |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |стоимость приобретенного |      |      |       |передаче объекта|
   |основного средства       |  01  |  08  |900 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена амортизация,    |      |      |       |                |
   |начисленная по           |      |      |       |                |
   |эксплуатируемым в        |      |      |       |                |
   |отчетном году объектам   |  20  |      |       |  Бухгалтерская |
   |основных средств         | (44) |  02  |339 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. <2> п. п. 7, 25 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н. <3> п. 29 ПБУ 6/01, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. <4> абз. 2, 3 п. 32 ПБУ 6/01. <5> п. 2 ст. 13 Федерального закона от 21.11.2006 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. п. 5, 27 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н. <6> п. 8 Указаний о порядке составления и представления форм бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России N 67н. <7> п. 7 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <8> п. 12 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <9> п. п. 20, 35 ПБУ 4/99. <10> п. п. 20, 11 ПБУ 4/99, абз. 7, 11 п. 32 ПБУ 6/01, абз. 2 п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <11> п. п. 1, 5, 8 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <12> Статьи Бухгалтерского баланса и других форм бухгалтерской отчетности, которые в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету подлежат раскрытию и по которым отсутствуют числовые значения активов и обязательств, прочеркиваются (в типовых формах) или не приводятся (в формах, разработанных самостоятельно) (п. 11 ПБУ 4/99). <13> Данные о транспортных средствах, вычислительной технике и торговом оборудовании, формирующие показатель по строке 122, недостаточно существенны для обособленного отражения их в бухгалтерском балансе, поэтому они могут отражаться обособленно только в форме N 5 (абз. 3, 5 п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, п. п. 11, 24 ПБУ 4/99). <14> п. 27 ПБУ 4/99. <15> п. 17 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. <16> Поскольку в соответствии с учетной политикой организации фактически эксплуатируемые объекты недвижимости, права собственности на которые находятся в процессе государственной регистрации, учитываются в составе основных средств, считаем, что стоимость здания, право собственности на которое на начало года не зарегистрировано, указывается по дополнительно введенной строке "в том числе: здания, право собственности на которые находится в процессе государственной регистрации" к строке "Здания", формирующей показатель строки "Итого" разд. "Основные средства" формы N 5. Если в соответствии с учетной политикой организации фактически эксплуатируемые объекты недвижимости, права собственности на которые находятся в процессе государственной регистрации, учитываются на счете 08, то стоимость таких объектов указывается по строке "Объекты недвижимости, принятые в эксплуатацию и находящиеся в процессе государственной регистрации" разд. "Основные средства" формы N 5. При заполнении данной строки используются аналитические данные о дебетовом сальдо по счету 08 на начало и конец отчетного периода. <17> п. 4 ст. 13 Федерального закона N 129-ФЗ, п. 3 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. И.В.Шувалова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 15.01.2008 ————