Как отразить в учете организации, перешедшей с 01.01.2008 с общеустановленной системы налогообложения на упрощенную систему налогообложения (УСН) (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов), расходы на приобретение основного средства (ОС), если на момент указанного перехода остаточная стоимость данного ОС для целей бухгалтерского и налогового учета составляет 10 000 руб.?

Организация в апреле 2005 года в период применения общеустановленной системы налогообложения приобрела ОС за 30 000 руб. (кроме того НДС 5400 руб.). В этом же месяце объект ОС введен в эксплуатацию; произведены расчеты с поставщиком. Срок полезного использования объекта ОС для целей бухгалтерского и налогового учета установлен равным 4 годам на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. В соответствии с учетной политикой организации начисление амортизации производится линейным способом (методом).

Бухгалтерский учет

Переход организации с 01.01.2008 с общеустановленной системы налогообложения на УСН не изменяет порядок погашения стоимости объекта ОС в бухгалтерском учете. В течение всего срока полезного использования объекта организация производит начисление амортизации в сумме 625 руб. (30 000 руб. / 4 года / 12 мес.) (п. п. 17, 18, 19, 20, 21 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) <*>.

Для целей бухгалтерского учета сумма начисленной амортизации по объекту ОС признается расходом по обычным видам деятельности (п. п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Начисленная сумма амортизации отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции с дебетом счета учета затрат на производство (расходов на продажу) (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Единый налог по УСН

При переходе организации с общеустановленной системы налогообложения на УСН стоимость ОС учитывается в порядке, установленном п. 2.1 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ. В рассматриваемой ситуации в налоговом учете на дату перехода на УСН отражается остаточная стоимость ОС в размере 10 000 руб. (30 000 руб. - 625 руб. x 32 мес.) (п. 4 ст. 259 НК РФ).

В состав ОС включаются объекты ОС, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ).

В период приобретения рассматриваемое ОС признано амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ), кроме того, поскольку порядок определения остаточной стоимости ОС на дату перехода на уплату УСН установлен п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ, то независимо от того, что на дату перехода на УСН остаточная стоимость ОС составляет 10 000 руб. <**>, при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, расходы на приобретение ОС в сумме его остаточной стоимости признаются в порядке, установленном абз. 3 пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ. При этом в течение налогового периода данные расходы принимаются равными долями (пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

Таким образом, при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, организация включает в состав расходов остаточную стоимость объекта ОС на 31.03.2008, 30.06.2008, 30.09.2008 и 31.12.2008 (ст. 346.19 НК РФ) в сумме 1250 руб. (10 000 руб. x 50% / 4); на 31.03.2009, 30.06.2009, 30.09.2009 и 31.12.2009 в сумме 750 руб. (10 000 руб. x 30% / 4); на 31.03.2010, 30.06.2010, 30.09.2010 и 31.12.2010 в сумме 500 руб. (10 000 руб. x 20% / 4).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |  Ежемесячная бухгалтерская запись начиная с месяца, следующего |
   |             за месяцем принятия к учету объекта ОС,            |
   |    до полного погашения его стоимости либо списания с учета    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |  20  |      |       |                |
   |Начислены амортизационные| (26, |      |       |  Бухгалтерская |
   |отчисления по объекту ОС |  44) |  02  |    625| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> При переходе на УСН организация должна восстановить ранее принятую к вычету сумму "входного" НДС, относящуюся к остаточной стоимости объекта ОС (пп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ). Данная операция в настоящей схеме не рассматривается. <**> Напомним, что с 01.01.2008 амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. (п. 27 ст. 1, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ, п. 1 ст. 256 НК РФ). Данная норма применяется в отношении объектов ОС, вводимых в эксплуатацию с 01.01.2008 (см. Письмо Минфина России от 13.11.2007 N 03-03-06/2/211). Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 11.01.2008 ————