Организация (ООО) переходит с 01.01.2008 на упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". Как учитывается при УСН остаточная стоимость станка, полученного в качестве вклада в уставный капитал в 2007 г.? Должна ли организация восстановить НДС по этому станку?

Согласованная учредителями стоимость станка равна оценке независимого оценщика, номинальной стоимости доли учредителя и остаточной стоимости станка по данным налогового учета передающей стороны - 50 000 руб. При передаче станка учредителем был восстановлен ранее принятый к вычету НДС в сумме 9000 руб., что указано в документах, подтверждающих внесение вклада. Станок введен организацией в эксплуатацию в феврале 2007 г., в целях бухгалтерского и налогового учета установлен срок полезного использования станка - 6 лет. Способ (метод) начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете - линейный.

Гражданско-правовые отношения

Вкладом в уставный капитал ООО могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку. Денежная оценка неденежных вкладов в уставный капитал общества, вносимых участниками общества, утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно (п. п. 1, 2 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Налог на добавленную стоимость (НДС)

С 01.01.2006 при передаче объекта основных средств в качестве вклада в уставный капитал передающая сторона восстанавливает сумму НДС, ранее принятую к вычету по данному основному средству, в сумме, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости объекта основных средств, которая отражается в акте приемки-передачи имущества (абз. 1, 2 пп. 1 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ, п. 19 ст. 1, п. 1 ст. 5 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ).

Принимающая организация вправе принять к вычету переданный ей НДС после принятия на учет объекта основных средств. При этом сумма восстановленного НДС указывается в акте приемки-передачи имущества, которым оформляется передача основного средства (абз. 3 пп. 1 п. 3 ст. 170, п. 11 ст. 171, п. 8 ст. 172 НК РФ) <*>.

В связи с " переходом на УСН с 01.01.2008 суммы НДС, принятые к вычету организацией по основным средствам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Из данной нормы следует, что восстановлению подлежат как суммы НДС, предъявленные поставщиками при приобретении основных средств, так и суммы НДС, восстановленные учредителем и переданные им при передаче основного средства в качестве вклада в уставный капитал организации.

Восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (абз. 2 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Восстановление сумм НДС производится в налоговом периоде, предшествующем переходу (абз. 5 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 24.04.2007 N 03-11-05/78).

На основании вышеприведенных норм организация в декабре 2007 г. восстанавливает НДС, принятый к вычету при принятии к учету станка, полученного в качестве вклада в уставный капитал в 2007 г., в части, соответствующей его остаточной стоимости на 31.12.2007.

Согласно абз. 3 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ восстановленная сумма НДС учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией в соответствии со ст. 264 НК РФ.

Бухгалтерский учет

Полученный в качестве вклада в уставный капитал станок учитывается в составе основных средств по первоначальной стоимости, которой признается его денежная оценка, согласованная учредителями организации (п. п. 4, 5, 7, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н; п. п. 23, 28 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

Затраты организации в объекты, которые впоследствии принимаются к учету в составе основных средств, отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Согласованная оценка станка, полученного от учредителя в качестве вклада в уставный капитал, отражается по дебету счета 08 в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

В соответствии с разъяснениями Минфина России, содержащимися в Письме от 30.10.2006 N 07-05-06/262, сумма НДС по основным средствам, принятым в качестве взноса в уставный капитал, подлежащая налоговому вычету у принимающей организации, отражается ею в бухгалтерском учете по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 83 "Добавочный капитал".

Сформированная первоначальная стоимость станка, принятого в эксплуатацию и оформленного в установленном порядке, списывается со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов).

В соответствии с п. п. 17, 18, 19, 21 ПБУ 6/01 с марта 2007 г. по станку ежемесячно начисляется амортизация в сумме 694 руб. (50 000 руб. / 6 лет / 12 мес.). Остаточная стоимость станка на 31.12.2007 составляет 43 060 руб. (50 000 руб. - 694 руб. x 10 мес.).

Восстановленная при переходе на УСН сумма НДС с остаточной стоимости станка отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и дебету счета 19. Указанная сумма относится в прочие расходы организации записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 19.

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли станок относится к амортизируемому имуществу (п. 1 ст. 256 НК РФ). При этом его первоначальная стоимость в данном случае равна остаточной стоимости, определяемой по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на данный станок, и должна быть документально подтверждена (пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ).

Ежемесячно с марта до декабря 2007 г. включительно организация признает расход в сумме амортизации по станку - 694 руб. (50 000 руб. x 1 / (6 лет x 12 мес.)) (пп. 3 п. 2 ст. 253, абз. 2 п. 2, п. 4 ст. 259 НК РФ). Остаточная стоимость станка на 31.12.2007 составляет 43 060 руб., как и в бухгалтерском учете.

Единый налог по УСН

Расходы на приобретение объектов основных средств уменьшают полученные доходы при определении объекта налогообложения (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Что касается остаточной стоимости станка, полученного организацией в качестве вклада в уставный капитал, то согласно разъяснениям, содержащимся в Письмах Минфина России от 11.04.2007 N 03-11-04/2/99, УФНС России по г. Москве от 21.12.2004 N 21-09/83474, УМНС России по г. Москве от 29.08.2003 N 21-09/47130, организация, применяющая УСН, при определении объекта налогообложения не вправе уменьшить полученные доходы на сумму внесенного учредителем вклада в уставный капитал, так как она не несет никаких затрат при внесении учредителем вклада в уставный капитал данной организации основными средствами <**>.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |       Бухгалтерские записи, связанные с получением станка      |
   |              в качестве вклада в уставный капитал              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Учредительные |
   |                         |      |      |       |  документы ООО,|
   |Получен станок в качестве|      |      |       |  Акт приемки—  |
   |взноса в уставный капитал|  08  | 75—1 | 50 000| передачи станка|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |восстановленная          |      |      |       |                |
   |учредителем и подлежащая |      |      |       |                |
   |налоговому вычету у      |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |организации              |  19  |  83  |  9 000| передачи станка|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт о приеме— |
   |Полученный станок учтен в|      |      |       |передаче объекта|
   |составе основных средств |  01  |  08  | 50 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Принят к вычету НДС,     |      |      |       |передачи станка,|
   |восстановленный          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |учредителем              |  68  |  19  |  9 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |   Ежемесячно с марта 2007 г. по февраль 2013 г. включительно   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена амортизация по |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |станку                   |  20  |  02  |    694| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                           31.12.2007                           |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Восстановлен НДС в части,|      |      |       |                |
   |пропорциональной         |      |      |       |                |
   |остаточной стоимости     |      |      |       |                |
   |станка                   |      |      |       |                |
   |(43 060 x 18%) <***>     |  19  |  68  |  7 751|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма восстановленного   |      |      |       |                |
   |НДС отнесена на прочие   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |расходы                  | 91—2 |  19  |  7 751| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Документы, которыми оформляется передача имущества и в которых указаны суммы НДС, восстановленные участником, хранятся у принимающей организации в журнале учета полученных счетов-фактур и регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты (абз. 4 п. 5, абз. 3 п. 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914). <**> Арбитражная практика по данному вопросу противоречива. Так, в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 08.08.2000 N 1248/00 и от 18.01.2000 N 4653/99 указано, что отношения по формированию уставного капитала носят возмездный характер. Оплачивая уставный капитал общества, акционеры (участники) получают акции (доли) общества. ФАС Центрального округа в Постановлении от 18.07.2006 по делу N А09-142/06-25-16 пришел к выводу, что получение обществом имущества в уставный капитал нельзя рассматривать в качестве безвозмездной передачи и, следовательно, остаточная стоимость этого имущества уменьшает полученные доходы при определении объекта налогообложения организацией, применяющей УСН. В то же время в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 28.09.2007 по делу N А56-4532/2007 указано, что организация не понесла расходов на приобретение основных средств, поскольку последние переданы ей учредителями при создании, следовательно, у организации, применяющей УСН, не имелось правовых оснований уменьшать на остаточную стоимость основных средств полученные доходы. <***> При восстановлении в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НК РФ, сумм НДС, принятых к вычету по основным средствам, счета-фактуры, на основании которых суммы налога были ранее приняты к вычету, подлежат регистрации в книге продаж на сумму налога, подлежащую восстановлению (п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость). Е.А.Кондрашкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 03.01.2008 ————