Как отражаются в учете обособленного подразделения N 1 операции, связанные с начислением заработной платы, а также с начислением на нее ЕСН и страховых взносов в отношении работника (1971 года рождения), переведенного с его согласия в подразделение N 1 из подразделения N 2 организации?

Обособленные подразделения N 1 и N 2 выделены на отдельный баланс, самостоятельно производят начисление и выплату заработной платы своим работникам. Заработная плата работника за период работы с начала года в обособленном подразделении N 2 составила 270 000 руб. Должностной оклад работника в обособленном подразделении N 1 составляет 40 000 руб.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы НДФЛ как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения (абз. 2 п. 7 ст. 226 Налогового кодекса РФ).

В рассматриваемой ситуации обособленное подразделение самостоятельно производит начисление и выплату заработной платы своим работникам, следовательно, исчисление, удержание и уплату НДФЛ производит обособленное подразделение (см. Письма Минфина России от 16.01.2007 N 03-04-06-01/4, от 16.01.2007 N 03-04-06-01/2, Письмо ФНС России от 13.03.2006 N 04-1-03/132 "О налогообложении доходов физических лиц").

Удержание исчисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом (в данном случае - обособленным подразделением) непосредственно из доходов работников подразделения за счет любых денежных средств, выплачиваемых обособленным подразделением работникам, при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Единый социальный налог (ЕСН)

Плательщиками ЕСН признаются организации, производящие выплаты физическим лицам (пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ). Порядок исчисления и уплаты ЕСН организациями, в состав которых входят обособленные подразделения, установлен п. 8 ст. 243 НК РФ, согласно которому обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате ЕСН (авансовых платежей по ЕСН), а также обязанности по представлению расчетов по ЕСН и налоговых деклараций по месту своего нахождения.

Налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм ЕСН, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты (п. 4 ст. 243 НК РФ). Для этих целей может применяться форма Индивидуальной карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) (Приложение N 1 к Приказу МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443).

В рассматриваемой ситуации в течение налогового периода работник переходит из обособленного подразделения N 2 организации в подразделение N 1. В этом случае обособленное подразделение N 1, в которое перешел работник, открывает на него новую индивидуальную карточку.

При этом из обособленного подразделения N 2, в котором работник работал ранее, в обособленное подразделение N 1, в которое он перешел, передается копия индивидуальной карточки, которая велась по данному работнику в обособленном подразделении N 2, для того чтобы имелась возможность применения регрессивных ставок ЕСН в зависимости от налоговой базы, накопленной за время его работы в организации с начала года. Копия индивидуальной карточки, которая велась в обособленном подразделении N 2, должна быть заверена подписями руководителя, главного бухгалтера или представителя организации и скреплена печатью организации. Для налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения N 1 организации она является документом, подтверждающим в том числе право на применение регрессивных ставок при исчислении ЕСН с выплат и вознаграждений, начисленных работнику по месту работы в обособленном подразделении N 1 (Порядок заполнения индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета)) (Приложение N 3 к Приказу МНС России N САЭ-3-05/443).

Из вышесказанного следует, что переход работника из подразделения N 2 организации в подразделение N 1 не влияет на применение регрессивной шкалы ставок ЕСН (см. также Письмо Минфина России от 24.01.2007 N 03-04-06-02/5, Письмо УФНС России по г. Москве от 18.07.2007 N 21-11/068074@).

Следовательно, сумма авансового платежа по ЕСН, начисленная с заработной платы работника в обособленном подразделении N 1, составит 5600 руб. (72 800 руб. + (310 000 руб. - 280 000 руб.) x 10% - 270 000 руб. x 26%) (п. 1 ст. 241 НК РФ) <1>.

Взносы на обязательное пенсионное страхование

Страхователями по обязательному пенсионному страхованию являются организации, производящие выплаты физическим лицам (пп. 1 п. 1 ст. 6 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Страхователи - организации, в состав которых входят обособленные подразделения, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений, через которые эти страхователи выплачивают вознаграждения физическим лицам. Определение условий для применения тарифов страховых взносов производится в целом по организации, включая обособленные подразделения (п. 8 ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ).

Таким образом, организация, имеющая обособленные подразделения, уплачивает страховые взносы в том же порядке, что и ЕСН.

Сумма авансового платежа по страховым взносам, начисленная с заработной платы работника, составит 3050 руб. (28 000 руб. + 11 200 руб. + ((310 000 руб. - 280 000 руб.) x (3,9% + 1,6%)) - 270 000 руб. x 14%) (п. 1 ст. 33 Федерального закона N 167-ФЗ) <2>.

Взносы на обязательное социальное страхование

С заработной платы обособленное подразделение также начисляет страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184).

Бухгалтерский учет

Расходы по оплате труда являются расходами по обычным видам деятельности и отражаются по дебету счета учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Для целей бухгалтерского учета начисленные суммы ЕСН и страховых взносов признаются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8 ПБУ 10/99).

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения прибыли начисленная заработная плата относится к расходам на оплату труда (п. 1 ст. 255 НК РФ), сумма начисленного ЕСН и страховых взносов учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 1, 45 п. 1 ст. 264 НК РФ соответственно.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ (ФСС РФ)";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС)";

69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд обязательного медицинского страхования (ТФОМС)".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена заработная     |  20  |      |       |    Расчетно—   |
   |плата работнику за       | (26, |      |       |    платежная   |
   |текущий месяц <3>        |  44) |  70  | 40 000|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на обязательное   |      |      |       |                |
   |социальное страхование от|      |      |       |                |
   |несчастных случаев на    |      |      |       |                |
   |производстве и           |      |      |       |                |
   |профессиональных         |  20  |      |       |                |
   |заболеваний              | (26, |      |       |  Бухгалтерская |
   |(40 000 x 0,2%) <4>      |  44) |69—1—2|     80| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |69—1—1|       |                |
   |                         |  20  |69—2—1|       |                |
   |                         | (26, |69—3—1|       |  Бухгалтерская |
   |Начислен ЕСН             |  44) |69—3—2|  5 600| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма ЕСН в части,       |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |                |
   |федеральный бюджет,      |      |      |       |                |
   |уменьшена на сумму       |      |      |       |                |
   |страховых взносов на     |      |      |       |                |
   |финансирование трудовой  |      |69—2—2|       |  Бухгалтерская |
   |пенсии                   |69—2—1|69—2—3|  3 050| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан НДФЛ с заработной|      |      |       |    Налоговая   |
   |платы (40 000 x 13%)     |  70  |  68  |  5 200|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена заработная     |      |      |       |                |
   |плата (за вычетом        |      |      |       |    Расчетно—   |
   |удержанного НДФЛ)        |      |      |       |    платежная   |
   |(40 000 — 5200)          |  70  |  50  | 34 800|    ведомость   |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Сумма ЕСН исчисляется и уплачивается отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 243 НК РФ). <2> Сумма страховых взносов исчисляется и уплачивается отдельно в отношении каждой части страхового взноса и определяется как соответствующая процентная доля базы для начисления страховых взносов, устанавливаемых п. 2 ст. 10 Федерального закона N 167-ФЗ (п. 1 ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ). <3> Заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором (ст. 136 Трудового кодекса РФ, см. также Письмо Роструда от 08.09.2006 N 1557-6). В данной схеме для сокращения числа бухгалтерских записей начисление заработной платы производится один раз в месяц. <4> В рассматриваемом примере начисление страховых взносов произведено исходя из страхового тарифа на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в размере 0,2% к начисленной оплате труда по всем основаниям (доходу) застрахованных работников (ст. 1 Федерального закона от 19.12.2006 N 235-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2007 год"). Самостоятельными классификационными единицами для целей обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, подлежащими отнесению к видам экономической деятельности, являются обособленные подразделения страхователей - юридических лиц, осуществляющие виды экономической деятельности, которые не являются основным видом экономической деятельности страхователя. Основной вид деятельности подразделений страхователя, являющихся самостоятельными классификационными единицами, ежегодно подтверждаются страхователем. Если страхователь не подтверждает виды экономической деятельности подразделений, являющихся самостоятельными классификационными единицами, он подлежит отнесению к виду экономической деятельности, которому соответствует основной вид экономической деятельности (п. п. 7, 11, 12 Правил отнесения видов экономической деятельности к классу профессионального риска, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 01.12.2005 N 713). Н.А.Якимкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 27.12.2007 ————