Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете организации, осуществляющей строительство объекта хозяйственным способом, расходы, связанные с командированием работника для выполнения строительно-монтажных работ?

При направлении работника в командировку в ноябре 2007 г. из кассы выданы денежные средства в сумме 30 500 руб. В соответствии с представленным работником авансовым отчетом и оправдательными документами затраты на командировку составили: стоимость проезда - 11 800 руб. (в том числе НДС 1800 руб.) (билет с выделенной отдельной строкой суммой НДС), стоимость проживания в гостинице - 17 700 руб. (в том числе НДС 2700 руб.) (бланк строгой отчетности по форме N 3-г, сумма НДС выделена отдельной строкой), суточные (за 10 дней) - 1000 руб.

Трудовые отношения

При направлении работника в командировку в другую местность работодатель обязан возмещать ему расходы по проезду и найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом (ст. ст. 167, 168 Трудового кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

Учет расчетов с командированным работником по суммам, выданным ему из кассы на возмещение командировочных расходов, ведется на счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). По дебету счета 71 отражаются выданные под отчет суммы, а по кредиту - суммы, израсходованные подотчетным лицом (в корреспонденции со счетами учета соответствующих видов затрат) либо возвращенные им в кассу организации.

Затраты, связанные с командированием работников для выполнения строительных, монтажных и специальных работ, являются затратами, связанными с управлением и производством строительных работ, и включаются в их стоимость (п. 4.2.15 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03.10.1996 N 123).

При хозяйственном способе строительства учет затрат на выполнение строительных работ ведется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств", по фактически произведенным застройщиком затратам (п. 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, Инструкция по применению Плана счетов).

Указанные затраты формируют инвентарную стоимость законченного строительством объекта (п. 5.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Налог на прибыль организаций

Командировочные расходы, связанные со строительством объекта производственного назначения, который будет учтен в составе амортизируемого имущества, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Такие затраты в налоговом учете формируют первоначальную стоимость строящегося объекта и будут включаться в состав расходов через начисление амортизации (п. 5 ст. 270, п. 1 ст. 256, абз. 2 п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

Для целей налогообложения прибыли командировочные расходы, связанные с приобретением амортизируемого имущества, формируют первоначальную стоимость приобретаемого амортизируемого имущества в пределах установленных норм (100 руб.) (пп. "а" п. 1 Постановления Правительства РФ от 08.02.2002 N 93, п. 38 ст. 270 НК РФ). В данном случае выплачиваемые суточные не превышают установленных норм.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Согласно п. 7 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, расходам на наем жилого помещения), принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. В данном случае, как указывалось выше, командировочные расходы не учитываются при исчислении налога на прибыль, а формируют стоимость строящегося объекта. Следовательно, у организации не возникает оснований для вычета НДС по командировочным расходам, предусмотренного по п. 7 ст. 171 НК РФ.

При этом организация может воспользоваться правом на " налоговые вычеты, предусмотренным п. 6 ст. 171 НК РФ, поскольку командировочные расходы понесены для выполнения СМР для собственного потребления.

Вычеты сумм НДС, приобретенных для выполнения СМР, производятся в порядке установленном п. 1 ст. 172 НК РФ (п. 5 ст. 172 НК РФ), т.е. на основании счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов (в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ).

Согласно абз. 2 п. 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, при приобретении услуг по найму жилых помещений в период служебной командировки работников и услуг по проезду работников к месту командировки и обратно в книге покупок регистрируются заполненные в установленном порядке бланки строгой отчетности (или их копии) с выделенной отдельной строкой суммой НДС, выданные работнику и включенные им в отчет о служебной командировке (по данному вопросу см. также Письмо Минфина России от 16.05.2005 N 03-04-11/112).

На наш взгляд, указанный порядок можно применить и к вычетам, предусмотренным п. 6 ст. 171 НК РФ.

Право на вычет сумм НДС по командировочным расходам, связанным со строительством объекта, возникает после утверждения руководителем организации авансового отчета работника.

Заметим, что указанные командировочные расходы сами являются " объектом налогообложения по НДС, поскольку представляют собой затраты на производство строительных работ, которые формируют стоимость СМР, выполненных для собственного потребления. НДС на сумму произведенных командировочных расходов (в также иных затрат на выполнение СМР) (без учета "входного" НДС) должен быть начислен в последний день месяца, в котором понесены командировочные расходы (произведены иные расходы, формирующие стоимость выполненных СМР) (пп. 3 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 159, п. 10 ст. 167 НК РФ). Начисленная сумма НДС может быть принята к вычету после уплаты в бюджет НДС по налоговой декларации за указанный месяц (абз. 3 п. 6 ст. 171, абз. 2 п. 5 ст. 172 НК РФ).

ЕСН, страховые взносы и НДФЛ

С выплаченных сумм компенсаций командировочных расходов ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не начисляются (пп. 2 п. 1 ст. 238, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765).

Суммы компенсации командировочных расходов не облагаются НДФЛ (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  тыс. |    документ    |
   |                         |      |      |  руб. |                |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выданы денежные средства |      |      |       |                |
   |на командировочные       |      |      |       |    Расходный   |
   |расходы                  |  71  |  50  | 30 500| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены расходы по      |      |      |       |                |
   |проживанию в гостинице   |      |      |       |                |
   |(17 700 — 2700)          | 08—3 |  71  | 15 000| Авансовый отчет|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |                |
   |услугам гостиницы        |  19  |  71  |  2 700| Авансовый отчет|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены расходы по      |      |      |       |                |
   |проезду (11 800 — 1800)  | 08—3 |  71  | 10 000| Авансовый отчет|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |выделенная в проездном   |      |      |       |                |
   |документе (билете)       |  19  |  71  |  1 800| Авансовый отчет|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Авансовый отчет,|
   |Принят к вычету НДС      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(2700 + 1800)            |  68  |  19  |  4 500|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены суточные        | 08—3 |  71  |  1 000| Авансовые отчет|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |В последний день месяца, |      |      |       |                |
   |в котором утвержден      |      |      |       |                |
   |авансовый отчет:         |      |      |       |                |
   |Начислен НДС на сумму    |      |      |       |                |
   |командировочных расходов,|      |      |       |                |
   |формирующих стоимость    |      |      |       |                |
   |СМР, выполненных для     |      |      |       |                |
   |собственного потребления |      |      |       |                |
   |(без учета иных затрат)  |      |      |       |                |
   |((10 000 + 15 000 +      |      |      |       |                |
   |+ 1000) x 18%)           |  19  |  68  |  4 680|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |После уплаты в бюджет НДС|      |      |       |                |
   |по налоговой декларации  |      |      |       |                |
   |за месяц, в котором      |      |      |       |                |
   |утвержден авансовый      |      |      |       |                |
   |отчет:                   |      |      |       |                |
   |Принят к вычету НДС      |  68  |  19  |  4 680|  Счет—фактура  |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Ю.С.Орлова Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 25.12.2007 ————