Как отразить в учете организации-лизингополучателя операции, связанные с получением в 2008 г. в лизинг производственного оборудования, если согласно условиям договора лизинга расчеты по лизинговым платежам осуществляются в натуральной форме - продукцией, производимой с помощью предмета лизинга, по согласованным ценам? По окончании срока лизинга оборудование возвращается лизингодателю.

Срок действия договора лизинга - 6 лет. Ежемесячные лизинговые платежи в соответствии с договором составляют 17 700 руб., в том числе НДС 2700 руб. Договором установлен ассортимент и согласованы цены на продукцию организации, передаваемую лизингодателю в оплату лизинговых платежей.

В соответствии с договором оборудование учитывается на балансе лизингодателя. По данным бухгалтерского учета, фактическая себестоимость продукции, передаваемой лизингодателю ежемесячно в качестве лизинговых платежей, составляет 12 000 руб., что соответствует сумме прямых расходов на изготовление этой продукции по данным налогового учета.

Гражданско-правовые отношения

По договору финансовой аренды (договору лизинга), являющемуся отдельным видом договора аренды, арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору (лизингополучателю) это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей (ст. ст. 625, 665 Гражданского кодекса РФ, ст. 2 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)").

Предметом договора финансовой аренды могут быть любые непотребляемые вещи, используемые для предпринимательской деятельности, кроме земельных участков и других природных объектов (ст. 666 ГК РФ, п. п. 1, 2 ст. 3 Федерального закона N 164-ФЗ).

Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя и учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению сторон (п. 1 ст. 11, п. 1 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ).

Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга. При этом, если лизингополучатель и лизингодатель осуществляют расчеты по лизинговым платежам продукцией (в натуральной форме), производимой с помощью предмета лизинга, цена на такую продукцию определяется по соглашению сторон договора лизинга (п. 2 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ).

По договору лизинга лизингополучатель обязуется по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи (п. 5 ст. 15 Федерального закона N 164-ФЗ).

Бухгалтерский учет

Лизинговое имущество, полученное организацией, учитывается в данном случае на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" в общей сумме договора лизинга <*> (п. 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга (п. 2 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ). В рассматриваемой ситуации договором установлено, что предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя и, следовательно, им производятся амортизационные отчисления.

Плата за пользование лизинговым имуществом ежемесячно признается организацией расходом по обычным видам деятельности, при этом на последнее число месяца производится запись по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет, например, 76-5 "Расчеты с лизингодателем по лизинговым платежам", в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство" (п. 9 Указаний, п. п. 5, 7, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

При передаче продукции по согласованной договором цене в счет оплаты лизинговых платежей организация в бухгалтерском учете признает выручку от ее продажи. Выручка от продажи продукции является для организации доходом от обычных видов деятельности (п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В бухгалтерском учете выручка от реализации продукции отражается записью по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 76, субсчет 76-5. Одновременно себестоимость реализованной продукции списывается со счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов).

При возврате лизингового имущества лизингодателю его стоимость списывается с забалансового учета (п. 10 Указаний).

Налог на добавленную стоимость (Н

ДС)

Реализация продукции на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база определяется как стоимость этой продукции, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ без НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Согласно абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг сумма НДС, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств.

Понятие товарообменных операций не определено в гл. 21 НК РФ. В п. 1 Обзора практики разрешения споров, связанных с договором мены (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 24.09.2002 N 69) указано, что в соответствии со ст. 567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон может передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой; двусторонние сделки, предусматривающие обмен товаров на эквивалентные по стоимости услуги, к договору мены не относятся.

При этом Минфин России, разъясняя применение нормы абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ, указывает на необходимость перечисления НДС контрагенту отдельным платежным поручением при "безденежных формах расчетов" (см., например, Письма от 07.03.2007 N 03-07-15/31, от 24.05.2007 N 03-07-11/139). Исходя из приведенной позиции Минфина России в рассматриваемой ситуации организация, передающая в счет лизинговых платежей собственную продукцию, должна уплатить денежными средствами НДС, предъявленный лизингодателем, в свою очередь лизингодатель, фактически оплачивающий приобретаемую продукцию предоставлением организации оборудования в пользование, перечисляет организации отдельным платежным поручением НДС, предъявленный ею по реализованной продукции.

В соответствии с п. 2 ст. 172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиком в случаях и в порядке, которые предусмотрены абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ. Обращаем внимание на то, что в редакции п. 2 ст. 172 НК, действующей " с " 01.01.2008, не содержится требования об исчислении суммы НДС, принимаемой к вычету, исходя из балансовой стоимости переданного имущества (пп. "а" п. 4 ст. 1, ст. 3 Федерального закона от 04.11.2007 N 255-ФЗ). Следовательно, предъявленные лизингодателем в составе лизинговых платежей суммы НДС организация принимает к вычету после их перечисления лизингодателю денежными средствами.

Налог на прибыль организаций

В целях налогообложения прибыли организация признает доход от реализации продукции в сумме выручки без учета НДС (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ). Указанный доход уменьшается на сумму прямых расходов, связанных с изготовлением продукции (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ).

Лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Данные расходы в общем случае являются косвенными. Однако во избежание возникновения разниц, учитываемых по правилам Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, организация может признать данные расходы прямыми (п. 1 ст. 318 НК РФ). В таком случае они будут формировать себестоимость изготовленной продукции, как и в бухгалтерском учете.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          Бухгалтерские записи, связанные с получением          |
   |                      оборудования в лизинг                     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Оборудование принято к   |      |      |       |    передачи    |
   |учету на забалансовый    |      |      |       |    имущества   |
   |счет (17 700 x 6 x 12)   | 001  |      |1274400|    в лизинг    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          Ежемесячно в период действия договора лизинга         |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена сумма           |      |      |       |                |
   |лизингового платежа за   |      |      |       |                |
   |пользование оборудованием|      |      |       |Договор лизинга,|
   |в текущем месяце         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(17 700 — 2700)          |  20  | 76—5 | 15 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС,             |      |      |       |                |
   |предъявленный в сумме    |      |      |       |                |
   |лизингового платежа      |  19  | 76—5 |  2 700|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |В оплату лизингового     |      |      |       |    Накладная   |
   |платежа передана         |      |      |       |    на отпуск   |
   |продукция лизингодателю  | 76—5 | 90—1 | 17 700|    продукции   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС при         |      |      |       |                |
   |реализации продукции     | 90—3 |  68  |  2 700|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана себестоимость    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |переданной продукции     | 90—2 |  43  | 12 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен НДС           |      |      |       |Выписка банка по|
   |лизингодателю            | 76—5 |  51  |  2 700|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС по   |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |лизинговому платежу,     |      |      |       |Выписка банка по|
   |уплаченный лизингодателю |  68  |  19  |  2 700|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получен НДС по           |      |      |       |Выписка банка по|
   |реализованной продукции  |  51  | 76—5 |  2 700|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |           Бухгалтерские записи, связанные с возвратом          |
   |                   оборудования лизингодателю                   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |                         |      |      |       |    передачи    |
   |Оборудование списано с   |      |      |       |    имущества   |
   |забалансового учета      |      | 001  |1274400|  лизингодателю |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Утрата предмета лизинга или утрата предметом лизинга своих функций по вине лизингополучателя не освобождает лизингополучателя от обязательств по договору лизинга, если договором лизинга не установлено иное (ст. 26 Федерального закона N 164-ФЗ). Е.А.Кондрашкина Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 24.12.2007 ————